Datoria sau obligația datoriei, în practica rusă modernă, precum și în întreaga lume, este înțeleasă ca suma de fonduri pe care subiectul trebuie să o plătească ca rambursare a datoriei. În contabilitate, există două tipuri principale de datorii - conturi de încasat și conturi de plătit.

Conturile de încasat reprezintă suma plăților datorate acestei organizații care urmează să fie primite de la contrapărțile sale pe baza rezultatelor interacțiunii economice cu acestea. De exemplu, creanţe de încasat va fi suma pe care cumpărătorul o datorează organizației care i-a furnizat orice bun sau serviciu. Creanţe- suma pe care organizația însăși trebuie să o plătească contrapărților pe baza rezultatelor relațiilor economice cu acestea. Un exemplu ar fi o plată pe care o entitate s-a angajat să o facă pentru furnizarea de materii prime către partenerul său.

Astfel, datoria este adesea înțeleasă ca sume care nu au fost plătite pe facturi într-o anumită perioadă, ceea ce s-ar fi putut întâmpla din motive tehnice, de exemplu, durata plății prin bancă. Cu toate acestea, în legislația actuală, obligațiile de datorie includ și elemente de cheltuieli planificate pe termen lung, cum ar fi diverse împrumuturi și credite acordate organizațiilor de către institutii financiare sau întreprinderi nefinanciare, indiferent de procedura de înregistrare a acestora.

Conceptul de datorie controlată către o organizație străină

Atunci când datoria este înțeleasă ca un sistem de plăți planificate pe termen lung, întrebarea privind dimensiunea și calitatea acestor obligații de datorie poate fi considerată acceptabilă într-un anumit situatie financiara, în care este această întreprindere. Această întrebare devine și mai semnificativă atunci când răspunsul la ea se află în avion relatii Internationale, în special, atunci când o organizație rusă acționează ca un împrumutat, iar o organizație străină acționează ca un creditor.

În această situație, este necesar să se determine ce este. Gradul de control al datoriilor organizatie ruseascaînainte ca o companie străină să fie reglementată destul de clar de legislaţia actuală. Conținutul principalelor prevederi ale paragrafului 2 al articolului 269 din Codul fiscal Federația Rusă indică faptul că o condiție prealabilă pentru recunoașterea unei astfel de datorii este natura relației dintre societatea care a acordat împrumutul și organizația care l-a primit.

Condiții de recunoaștere a datoriilor către o organizație străină

Această secțiune a legislației fiscale prevede trei situații principale în care natura unor astfel de relații este recunoscută ca îndeplinind criteriul controlabilității datoriilor.

În special, legea evidențiază următoarele dintre acestea:

• o companie rusă a primit un împrumut sau un împrumut de la o organizație străină care deține direct sau indirect 20% sau mai mult din capitalul său autorizat;
• o companie rusă a primit un împrumut sau un împrumut de la o altă companie rusă, care, în conformitate cu criteriile stabilite în legislația în vigoare, este afiliată cu organizatie straina;
• o organizație rusă a primit un credit sau un împrumut căreia o companie străină care este direct sau indirect proprietarul a 20 sau mai mult la sută din capitalul său autorizat sau o companie rusă care, în conformitate cu criteriile stabilite în legislația actuală, este afiliată cu o organizație străină, a acționat ca o entitate care asigură îndeplinirea condițiilor acestui împrumut (de exemplu, un garant, un garant etc.).

Principalele criterii care determină aplicabilitatea acestor condiții la o anumită situație

Înțelegerea întregului sens al acestor condiții necesită o definiție a terminologiei utilizate în ele. Pentru prima situație, dezvăluirea semnificației noțiunilor de proprietate directă și indirectă a acțiunilor din capitalul social are o importanță decisivă. În conformitate cu legislația în vigoare, proprietatea directă este recunoscută ca participare directă a unei organizații străine la formarea acesteia. Și proprietatea indirectă este o astfel de participare prin alte organizații.

De exemplu, organizația străină „A” deține 50% din capitalul autorizat al organizației ruse „B”, care, la rândul său, este proprietarul a 30% din capitalul autorizat al organizației ruse „C”. În acest caz, organizația „A” este recunoscută ca deținând indirect o acțiune în capitalul autorizat al companiei „C”, iar mărimea acestei acțiuni este determinată prin înmulțirea cotei companiei „A” în capitalul autorizat al companiei „B”. ” prin cota-parte a societăţii „B” în capitalul social al societăţii „C” . În acest caz, cota indirectă a organizației „A” în capitalul autorizat al întreprinderii „B” va fi de 15%.

A doua situație necesită descifrarea conceptului de afiliere. Utilizarea acestui termen în raport cu datoria controlatăîn practica rusă modernă este interpretată în conformitate cu instrucțiunile date în Scrisoarea Departamentului de Politică Fiscală și Tarifară Vamală a Ministerului Finanțelor al Federației Ruse din 11 iulie 2007 Nr. 03-03-06 / 1/480 „ Despre procedura de recunoaștere a cheltuielilor sub formă de dobândă la datoria controlată” . Această scrisoare indică faptul că pentru interpretarea conceptului de afiliere ar trebui să se folosească legea RSFSR din 22 martie 1991 nr. 948-1 „Cu privire la concurența și restrângerea activităților monopoliste pe piețele de mărfuri”. ÎN acest document afiliat înseamnă individual sau o întreprindere care este capabilă într-un fel sau altul să influențeze desfășurarea activităților antreprenoriale de către persoane juridice.

În plus, articolul 4 din această lege oferă o listă exhaustivă a persoanelor care pot fi considerate afiliate acestei organizații - să-i spunem „D”. Acestea includ:

A treia situație, precizată de lege, impune dezvăluirea funcțiilor garantului și garantului. În conformitate cu articolul 361 Cod Civil Federația Rusă, o garanție pentru obligațiile unei organizații este o persoană care, în conformitate cu termenii contractului, își asumă responsabilitatea pentru obligațiile acestei organizații față de creditorul său.

Conceptul de garant are o anumită asemănare cu conceptul de garant, însă are unele trăsături specifice care fac posibilă separarea acestor termeni. În conformitate cu articolul 368 din Codul civil al Federației Ruse, un garant este o entitate care dă obligația de a plăti creditorului, menționat în lege drept beneficiar, la o cerere scrisă, întreaga sumă care constituie împrumutul principal, adică beneficiarul garanției. În același timp, condițiile pentru formularea unei astfel de pretenții sunt prescrise în contractul încheiat cu garantul, acesta din urmă nu poate fi decât organizatie de asigurari sau banca sau alta instituție de credit. Cu alte cuvinte, o persoană juridică al cărei domeniu de activitate este concentrat într-un alt domeniu al economiei, sau o persoană fizică nu poate acționa în calitate de garant.

Sensul practic al stabilirii faptului prezenței datoriilor controlate către o organizație străină

În același timp, stabilirea faptului dacă o anumită datorie a unei organizații ruse față de o companie străină aparține categoriei celor controlate are un sens practic destul de clar exprimat. Cert este că, în conformitate cu legislația actuală a Federației Ruse suma dobânzii plătit pentru utilizarea unui împrumut sau credit nu este impozitat. Cu toate acestea, în cazul în care apar relații de credit între organizațiile ruse și străine, a stabilit valoare limită o astfel de dobândă depinde direct de dacă datoria existentă este recunoscută ca controlată.

Pe baza raportului dintre valoarea datoriei controlate și capitalul propriu al organizației, se determină suma maximă a dobânzii la un astfel de împrumut, recunoscută ca cheltuială. Această valoare se corelează cu suma dobânzii plătită creditorului străin la acest împrumut, după care, pe această bază, contabilul va putea calcula procedura de plată a impozitelor asociate provizionului. acest împrumut, precum și cuantumul impozitelor de plătit pe această bază.

Un astfel de mecanism de evaluare a principalelor caracteristici ale unui împrumut sau credit acordat de o organizație străină unei companii ruse este stabilit prin lege pentru a contracara evaziunea fiscală prin supraestimarea sumei dobânzii la astfel de împrumuturi. Formulele de calculare a ratei maxime a dobânzii sunt concepute astfel încât încercările de a supraestima dobânda la un împrumut primit de o companie rusă de la o organizație străină se dovedesc a fi nu numai contrare cerințelor legii, ci și neprofitabile din punct de vedere economic. pentru ambii participanți la o astfel de tranzacție.

Totodată, însă, aceste formule presupun posibilitatea modificării valorii limită a dobânzii în concordanţă cu situaţia actuală de pe piaţa creditului. Dar această posibilitate, de regulă, este asociată cu o anumită perioadă de timp.

Interdependenţă

Conform paragrafelor. 1 p. 2 art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse, datoria controlată va fi recunoscută ca o datorie a unei organizații ruse în temeiul unei obligații de datorie către o entitate străină care este o persoană afiliată unei organizații ruse, în conformitate cu paragrafele. 1, 2 sau 9 alin.2 al art. 105.1 din Codul fiscal al Federației Ruse, dacă o astfel de persoană străină participă direct sau indirect la o organizație rusă care are o datorie față de această persoană străină.

Potrivit dispozițiilor menționate ale art. 105.1 din Codul fiscal al Federației Ruse, următoarele sunt recunoscute ca persoane interdependente:

• organizații în cazul în care o organizație participă direct și (sau) indirect la o altă organizație și ponderea unei astfel de participări este mai mare de 25% (clauza 1 clauza 2 articolul 105.1 din Codul fiscal al Federației Ruse);
• o persoană și o organizație dacă o astfel de persoană participă direct și (sau) indirect la o astfel de organizație și ponderea acestei participări este mai mare de 25% (clauza 2, clauza 2, articolul 105.1 din Codul Fiscal al Federației Ruse);
• organizații și (sau) persoane fizice în cazul în care ponderea participării directe a fiecărei persoane anterioare în fiecare organizație ulterioară este mai mare de 50% (clauza 9, clauza 2, articolul 105.1 din Codul Fiscal al Federației Ruse).

Exemplu

O organizație străină are un acord cu Organizația A. În același timp, organizația străină deține:

• 50% din Entitatea B, care deține 16% din Entitatea A;
• 60% din Entitatea B, care deține 20% din Entitatea A;
• 10% din Entitatea D, care deține 70% din Entitatea A.

Cota de participare indirectă a unei organizații străine la Entitatea A va fi:

• prin Entitatea B - 8% (0,5 x 0,16 x 100%);
• prin Entitatea B - 12% (0,6 x 0,2 x 100%);
• prin Organizația G- 7% (0,1 x 0,7 x 100%).

Produsul total al acțiunilor este de 27% (8 + 12 + 7).

Astfel, entitatea străină deține indirect 27% din Entitatea A, ceea ce reprezintă mai mult de 25%.

Prin urmare, Organizația străină și Organizația A sunt considerate a fi interdependente în sensul Codului Fiscal.

Obligația de datorie a Entității A față de Entitatea străină va fi tratată ca datorie controlată în sensul art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse.

Comparabilitatea datoriei

Din regula prevăzută la alin. 2 p. 2 art. 269 ​​din Codul fiscal al Federației Ruse, există o excepție. Este cuprinsă în paragraful 8 al art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse. Conform acestei reguli, datoria restante nu este recunoscută ca datorie controlată dacă sunt îndeplinite simultan următoarele condiții:

• a apărut o obligație de datorie față de o organizație sau persoană rusă care este rezidenți fiscali ale Federației Ruse pe parcursul întregii perioade (de impozitare) de raportare și recunoscute ca persoane interdependente ale unei entități străine pe baza paragrafelor. 1, 2, 3 sau 9 alin.2 al art. 105.1 din Codul fiscal al Federației Ruse;
• o organizație rusă sau o persoană fizică față de care a apărut o obligație de datorie, în timpul perioadei de raportare (de impozitare), nu are o datorie restante pentru obligații de datorie comparabile față de o persoană străină specificată în paragrafele. 1 și (sau) paragrafe. 2 p. 2 art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse.

Profitați de prevederile paragrafului 8 al art. 269 ​​din Codul fiscal al Federației Ruse este posibil numai dacă creditorul furnizează confirmarea scrisă a îndeplinirii condițiilor stabilite de paragraful specificat (clauza 10 a articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

În plus, paragraful 8 al art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse se aplică ținând cont de caracteristicile prevăzute la paragraful 11 ​​al art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse.

Această prevedere a Codului stabilește regulile pentru determinarea comparabilității obligațiilor de datorie. Regulile sunt următoarele:

• Pentru a determina comparabilitatea obligațiilor de creanță se ia în considerare cuantumul total al acestor obligații și perioada pentru care sunt acordate.
• În cazul în care există mai multe obligații de creanță în cadrul tranzacțiilor încheiate cu o persoană străină, sumele acestor obligații se însumează pentru a determina suma totală a obligațiilor de creanță.
• Dacă moneda obligației de creanță față de o entitate străină diferă de moneda obligației de creanță cu care se face comparația, obligațiile de datorie sunt reconciliate cu monedă unică la cursul de schimb al Băncii Rusiei la data obligației de datorie față de creditor.
• Dacă perioada pentru care a fost acordată o obligație de datorie a unei organizații ruse nu depășește perioada pentru care a apărut o datorie restante în temeiul unei obligații de datorie față de o persoană străină, astfel de perioade sunt considerate comparabile.

Odată cu aceste prevederi, dacă sunt îndeplinite condițiile prevăzute la alin. 2 p. 2 art. 269 ​​din Codul fiscal al Federației Ruse, datoria restante este recunoscută ca datorie controlată în valoare care nu depășește valoarea unei astfel de datorii pentru o datorie comparabilă (clauza 12 din articolul 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

Garanție

În conformitate cu paragrafele. 3 p. 2 art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse, datoria va fi recunoscută ca controlată în temeiul unei obligații de datorie, conform căreia persoana străină menționată mai sus și (sau) persoana afiliată acesteia acționează ca garant, garant sau se angajează în alt mod să să asigure îndeplinirea acestei obligații de datorie a contribuabilului - o organizație rusă. Această regulă nu va funcționa dacă sunt îndeplinite simultan următoarele condiții (clauza 9 a articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse):

• o obligație de datorie a apărut față de o organizație care este o bancă (inclusiv organizații recunoscute ca bănci în conformitate cu legile statelor străine), nerecunoscută ca persoană interdependentă atât cu o organizație rusă, cât și cu persoane care acționează ca garant, garant sau în alt mod întreprindere pentru a îndeplini o obligație de datorie a unui contribuabil;
• din momentul în care a apărut obligația de datorie a contribuabilului, nu a existat nicio încetare (îndeplinire) a obligației de datorie specificate, atât în ​​ceea ce privește cuantumul datoriei principale, cât și în ceea ce privește plata dobânzii de către o persoană străină și (sau) a acesteia. persoană afiliată care acționează în calitate de garant, garant sau obligată în alt mod să asigure îndeplinirea obligațiilor de datorie specificate.

Dar pentru ca datoria să nu fie recunoscută ca controlată, creditorul trebuie să prezinte o confirmare scrisă a îndeplinirii condițiilor de mai sus (clauza 10, articolul 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

Reguli pentru stabilirea limitelor dobânzii

Din anul 2017, procedura de determinare a sumei maxime a dobânzii la datoria controlată, luată în considerare în scopul impozitului pe venit, va fi stabilită la alin. 3-6 al art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse.

Tratament special pentru interes

Se va aplica o procedură specială de contabilizare a dobânzii dacă valoarea datoriei controlate a unui contribuabil este de peste trei ori (pentru bănci și organizații care desfășoară activități de leasing - de mai mult de 12,5 ori) diferența dintre valoarea activelor și suma de obligațiile acestui contribuabil până în ultima zi a perioadei (de impozitare) de raportare.

Potrivit paragrafului 3 al art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse prevede că o organizație care desfășoară activități de leasing este recunoscută ca o organizație în care, în perioada de raportare (fiscală), în ultima zi a cărei valoare maximă a dobânzii trebuie inclusă în se calculeaza cheltuielile, veniturile din activitati de leasing luate in calcul la stabilire baza de impozitare, reprezintă cel puțin 90% din totalul venitului impozabil pentru perioada de raportare (de impozitare) specificată.

În plus, la determinarea sumei datoriei controlate a unui contribuabil, sumele datoriilor controlate care decurg din toate obligațiile acestui contribuabil specificate la paragraful 2 al art. 269 ​​din Codul fiscal al Federației Ruse, în total.

Calculul dobânzii marginale

Regulile de calcul al dobânzii marginale vor fi stabilite la alin. 4 al art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse, dar formula de calcul în sine a rămas aceeași:

Valoarea maximă a dobânzii se determină în ultima zi a fiecărei perioade (de impozitare) de raportare prin împărțirea sumei dobânzii acumulate de contribuabil în fiecare perioadă (de impozitare) de raportare pentru datoria controlată la coeficientul de capitalizare calculat la ultima dată de raportare a perioada de raportare (de impozitare) corespunzătoare.

Începând cu anul următor, rata de capitalizare se calculează prin împărțirea sumei datoriei controlate restante relevante la valoarea capitalurilor proprii corespunzătoare dobânzii entității străine aferente specificate în paragrafe. 1 p. 2 art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse, într-o organizație rusă, și împărțind rezultatul la trei (pentru bănci și organizații implicate în activități de leasing - la 12,5).

în care capital propriu diferența dintre valoarea activelor și valoarea pasivelor contribuabilului.

La calcularea cuantumului capitalului propriu nu se iau în considerare sumele obligațiilor de datorie sub formă de datorii la impozite și taxe, inclusiv datoria curentă la plata impozitelor și taxelor, sumele amânărilor, ratelor și creditului fiscal pentru investiții.

În plus, din 2017, în cazul unei modificări a ratei de capitalizare în ulterioară perioadă de raportare sau ca urmare perioada fiscala comparativ cu perioadele anterioare de raportare, valoarea maximă a dobânzii care trebuie inclusă în cheltuielile pentru datoria controlată pentru perioada de raportare anterioară nu este supusă modificării.

Dividende

Începând cu anul viitor, diferența pozitivă dintre dobânda acumulată și dobânda marginală, ca și acum, este echivalată cu dividende, dar impozitate fie conform alin. 3 al art. 224 din Codul fiscal al Federației Ruse sau conform paragrafului 3 al art. 284 din Codul fiscal al Federației Ruse (în prezent, diferența este impozitată conform paragrafului 3 al articolului 284 din Codul fiscal al Federației Ruse).

Deci, conform alin. 3, paragraful 3, articolul 284 din Codul fiscal al Federației Ruse pentru impozitarea veniturilor primite de o organizație străină sub formă de dividende, este prevăzută o cotă de 15%.

Potrivit noilor reguli, art. 269 ​​din Codul fiscal al Federației Ruse, persoana străină menționată va fi, de asemenea, înțeleasă ca persoană străină.

Când este plătit unui străin nerezident fiscal care a primit dividende de la participarea la capitaluri propriiîn activitățile organizațiilor ruse, impozitarea va fi efectuată în conformitate cu paragraful 3 al art. 224 din Codul Fiscal al Federației Ruse la o cotă de 15%.

Cu toate acestea, legiuitorii că un străin, ca un cetățean al Federației Ruse, pentru a calculul impozitului pe venitul personal poate fi rezident al Federației Ruse.

Iar la paragraful 3 al art. 224 indică doar ce tarif să se aplice unui străin, nerezident fiscal, care a primit dividende din participarea la capitalul propriu în activitățile organizațiilor rusești (15%).

Prin urmare, rămâne neclar ce rată ar trebui aplicată în acest caz dividendelor de dobândă plătite unui străin - rezident fiscal al Federației Ruse.

Perioadă de tranziție

De la 1 ianuarie până la 31 decembrie 2016, datoria restante specificată la alin.2 al art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse, nu este recunoscută ca datorie controlată dacă sunt îndeplinite simultan două condiții.

• a apărut o obligație de datorie față de bancă (inclusiv bancă străină), nerecunoscută ca persoană interdependentă atât cu o organizație rusă, cât și cu persoane care acționează ca garant, garant sau care se angajează în alt mod să își îndeplinească o obligație de datorie a unui contribuabil.
• din momentul nașterii obligației de creanță a contribuabilului, nu a existat încetarea (îndeplinirea) a obligației de creanță menționate, atât în ​​ceea ce privește cuantumul datoriei principale, cât și în ceea ce privește plata dobânzii de către organizația străină specificată la alin. Artă. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse și (sau) un afiliat al acestei organizații străine, care acționează ca garant, garant sau obligat în alt mod să asigure îndeplinirea acestei obligații de datorie.

Exemplu

La 30 septembrie 2017, organizația nu a rambursat două împrumuturi de la companie straina, care deține un pachet de 50% din capitalul său autorizat, în valoare de 500.000 și 700.000 de ruble.

Pentru al treilea trimestru al anului 2017, aceste împrumuturi au acumulat dobândă în valoare de 20.000 RUB.

Indicator de rând 1300 bilanț la 30 septembrie 2017, este de 50.000 de ruble, iar soldul creditabil al contului 68 „Calcule pentru impozite și taxe” este de 100.000 de ruble.

Suma datoriei controlate va fi de 1.200.000 de ruble. (500.000 de ruble + 700.000 de ruble).

Capitalul social al organizației este de 150.000 de ruble. (50.000 de ruble + 100.000 de ruble).

Raportul dintre datoria controlată și capitalul propriu este de 8 (1.200.000 de ruble / 150.000 de ruble).

În consecință, dobânda pentru datoria controlată este inclusă în cheltuieli fiscale conform standardului.

Rata de capitalizare este de 5,33 (1.200.000 de ruble / (150.000 de ruble x 0,5) / 3).

Suma maximă a dobânzii este de 3752,35 ruble. (20.000 de ruble / 5,33), care este mai mică decât suma acumulată efectiv (3.752,35 ruble.< 20 000 руб.).

În consecință, doar 3.752,35 ruble pot fi luate în considerare în cheltuielile fiscale în trimestrul al treilea din 2017.

Restul de 16.247,65 (20.000 de ruble - 3.752,35 ruble) nu sunt incluse în cheltuieli și sunt recunoscute ca dividende.

Datorii controlate către o organizație străină— datoria restante a unei organizații ruse față de o organizație străină interdependentă sau o persoană afiliată acestei organizații.

Termenul Datorie controlată Limba engleză— Datorie controlată.

Datoria controlată față de o organizație străină este reglementată de paragrafele 2-13 ale articolului 269 din Codul fiscal al Rusiei.

Principala consecință a apariției datoriei controlate este că, dacă dimensiunea acesteia este de peste 3 ori (pentru bănci, precum și pentru organizațiile care desfășoară exclusiv activități de leasing - de peste 12,5 ori) depășește diferența dintre valoarea activelor și valoarea a pasivelor contribuabilului - organizație rusă (capital propriu) din ultima zi a perioadei de raportare (fiscală), contribuabilul este obligat să calculeze suma maximă a dobânzii recunoscută ca cheltuială pentru datoria controlată. Această rată maximă a dobânzii este determinată prin împărțirea sumei dobânzii acumulate de contribuabil în fiecare perioadă de raportare (de impozitare) pentru datoria controlată la rata de capitalizare calculată la ultima dată de raportare a perioadei (de impozitare) de raportare corespunzătoare.

În același timp, rata de capitalizare este determinată prin împărțirea sumei datoriei controlate restante relevante la valoarea capitalului propriu corespunzătoare cotei de participare directă sau indirectă a acestei organizații străine la capitalul (social) autorizat (fond) Organizație rusă și împărțirea rezultatului la trei (pentru bănci și organizații, angajate în activități de leasing - cu doisprezece și jumătate).

Cheltuielile cu impozitul pe profit includ valoarea dobânzii marginale pentru datoria controlată, dar nu mai mult decât dobânda acumulată efectiv. Diferența pozitivă dintre dobânda acumulată și dobânda marginală este echivalată în scopuri fiscale cu dividendele plătite unei organizații străine (adică impozitate ca dividende).

Exemplu

O organizație străină a acordat un împrumut unei organizații rusești în valoare de 1 milion de euro. O organizație străină deține 30% din acțiunile unei organizații rusești. Capitalul propriu la sfârșitul perioadei de raportare a organizației ruse - 400 de mii de ruble (10 mii de euro). Suma dobânzii acumulate este de 100 de mii de ruble.

Întrucât organizația străină deține direct mai mult de 25% din capitalul autorizat, datoria la împrumut este controlată.

Valoarea împrumutului este de peste 3 ori valoarea capitalului propriu și, în consecință, există obligația de a calcula dobânda marginală.

Dacă valoarea dobânzii marginale, de exemplu, este de 30 de mii de ruble, aceasta înseamnă că doar 30 de mii de ruble pot fi recunoscute pentru cheltuielile cu impozitul pe venit, iar restul de 70 de mii de ruble de dobândă ar trebui impozitate ca dividende.

Un comentariu

Djaarbekov Stanislav, consultant financiar, avocat. Site: Taxd.ru

Regulile de calculare a dobânzii marginale luate în considerare au ca scop împiedicarea companiilor străine să utilizeze finanțare prin capitalizare subțire - prin înlocuirea plăților de dividende cu plăți de dobânzi la împrumuturi. Cert este că plata dividendelor aduce mai multe venituri trezoreriei ruse decât plata împrumuturilor. Deci, dacă o companie rusă plătește dividende în favoarea unei companii străine, atunci mai întâi plătește impozit pe venit pe suma profitului, apoi plătește impozit pe dividende (rata de impozitare depinde de acordurile dintre Rusia și un stat străin). Dacă o organizație rusă plătește dobândă pentru un împrumut unei organizații străine, atunci această dobândă este recunoscută ca o cheltuială, reducând profitul impozabil. Dobânda în sine, în conformitate cu majoritatea tratatelor de dubla impunere, este impozitată într-o țară străină.

De aceea, codul fiscal a introdus regula conform căreia, dacă datoria depășește semnificativ valoarea capitalului propriu, atunci o parte din dobânda la împrumut poate fi reclasificată în dividende. Multe țări au reguli similare.

Exemplu

O companie străină plănuiește să investească 100 de milioane de ruble într-o companie rusă.

Opțiunea 1

O companie străină poate investi 100 de milioane de ruble în capitalul autorizat al unei companii ruse. În acest caz, compania rusă va plăti impozit pe venit (în general 20%) din profitul primit în Rusia și din profit net plătiți dividende unei companii străine. La plata dividendelor unei companii străine, se reține un impozit de 15%, dar poate fi redus dacă Rusia are unul valabil cu un stat străin.

Opțiunea 2

O companie străină poate acorda un împrumut în valoare de 100 de milioane de ruble unei companii ruse (creând o companie cu un capital autorizat de 10 mii de ruble). În acest caz, suma dobânzii plătită unei organizații străine va reduce baza de impozitare a impozitului pe venit. Dacă un stat străin cu Rusia nu reține impozitul atunci când plătește dobândă (așa cum se prevede prin multe acorduri), atunci bugetul rus nu va primi aproape nimic din investițiile străine.

Aplicarea regulilor de capitalizare subțire (subțire).

De la 01.01.2017, datoria restante a unui contribuabil - o organizație rusă pentru următoarele obligații de datorie ale acestui contribuabil (LEGEA FEDERALĂ din 15 februarie 2016 Nr. 25-FZ) este recunoscută ca datorie controlată:

1) pentru o datorie către o persoană străină care este o persoană afiliată unui contribuabil - o organizație rusă în conformitate cu subparagraful 1, 2 sau 9 al paragrafului 2 al articolului 105.1 din Codul fiscal al Federației Ruse *, dacă o astfel de persoană străină participă direct sau indirect la contribuabil - o organizație rusă (paragraful 1 alineatul 2 al articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

* pp. 1 p. 2 art. 105.1 din Codul fiscal al Federației Ruse a unei organizații dacă o organizație participă direct și (sau) indirect la o altă organizație și ponderea unei astfel de participări este mai mare de 25 la sută;

pp. 2 p. 2 art. 105.1 din Codul Fiscal al Federației Ruse o persoană fizică și o organizație dacă o astfel de persoană participă direct și (sau) indirect la o astfel de organizație și ponderea unei astfel de participări este mai mare de 25 la sută;

pp. 9 p. 2 art. 105.1 din Codul fiscal al Federației Ruse a organizațiilor și (sau) persoanelor fizice, dacă ponderea participării directe a fiecărei persoane anterioare în fiecare organizație ulterioară este mai mare de 50 la sută;

2) pentru o datorie față de o persoană recunoscută în conformitate cu paragraful 1, 2, 3 sau 9 al paragrafului 2 al articolului 105.1 din Codul fiscal al Federației Ruse ca persoană interdependentă a unei persoane străine menționată la alineatul 1 (paragraful 2) al paragrafului 2 al articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse);

3) pentru o obligație de datorie în temeiul căreia entitatea străină specificată în clauza 1 și (sau) entitatea afiliată acesteia menționată în clauza 2 acționează ca garant, garant sau se angajează în alt mod să asigure îndeplinirea acestei obligații de datorie a unui contribuabil - o organizație rusă (clauza 3 paragraful 2 al articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

Paragrafele 7 - 12 ale articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse definesc cazuri speciale în care datoria nu este recunoscută ca controlată.

În același timp, regula este indicată că instanța poate recunoaște ca datorie controlată datoria restantă a unui contribuabil - o organizație rusă pentru obligații de datorie care nu sunt recunoscute oficial ca fiind controlate (semnele sunt specificate în paragraful 2 al articolului 269 din impozitul). Codul Federației Ruse), dacă se stabilește că scopul final al plăților pentru astfel de obligații de datorie sunt plățile către organizațiile specificate la paragrafele 1 și 2 ale paragrafului 2 al articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse. (clauza 13, articolul 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

Până la 01.01.2017 - Cerința de a calcula dobânda maximă apare dacă sunt îndeplinite următoarele condiții:

Prima condiție

Dacă datoria îndeplinește oricare dintre următoarele condiții, atunci se numește datorie controlată către o organizație străină:

Organizația rusă are o datorie restante la o datorie:

1) unei organizații străine care deține direct sau indirect mai mult de 20 la sută din capitalul (fond) autorizat (social) al acestei organizații ruse;

Exemplu

Compania străină deține 30% din capitalul social al organizației ruse.

Datoria din cadrul unei obligații a unei organizații ruse față de o companie străină va fi recunoscută ca controlată.

Exemplu

Compania străină deține 70% din capitalul social al organizației ruse Alfa. Organizația rusă Alpha deține 60% din capitalul social al organizației ruse Beta. Datoria privind obligația de datorie a organizației ruse Beta față de o companie străină va fi recunoscută ca controlată, deoarece ponderea participării indirecte a organizației străine în organizația rusă. Beta este de 42% (70% * 60%).

Inainte de Organizație rusă recunoscută în conformitate cu legislația Federației Ruse organizație străină specificată;

Exemplu

Compania străină deține 90% din capitalul autorizat al organizației ruse Alpha și 40% din capitalul autorizat al organizației ruse Beta. Dacă compania rusă Alfa emite un împrumut organizației ruse Beta, atunci datoria va fi recunoscută ca controlată.

Pentru o obligație de datorie în legătură cu care un astfel de afiliat și (sau) direct această organizație străină acționează ca garant, garant sau se angajează în alt mod să asigure îndeplinirea obligației de datorie a unei organizații ruse.

Exemplu

Compania rusă Alfa, deținută în proporție de 30% de o companie străină, a primit un împrumut de la o bancă. Organizația rusă Beta, afiliată unei organizații străine, a acționat ca garant al împrumutului.

Datoria la împrumut este recunoscută ca fiind controlată.

A doua condiție

Dacă valoarea datoriei controlate față de o organizație străină este de mai mult de 3 ori (pentru bănci, precum și pentru organizațiile implicate exclusiv în activități de leasing - de mai mult de 12,5 ori) depășește diferența dintre valoarea activelor și valoarea pasivelor unei contribuabil - o organizație rusă (capital propriu) în ultima zi a perioadei de raportare (fiscală).

La determinarea cuantumului capitalului social, sumele obligațiilor de datorie sub formă de datorii la impozite și taxe, inclusiv datoria curentă la plata impozitelor și taxelor, sumele amânărilor, ratelor și creditului fiscal pentru investiții (clauza 2 a art. 269 ​​din Codul fiscal al Federației Ruse) nu sunt luate în considerare.

Capitalul propriu, în scopul aplicării regulilor de subcapitalizare, se determină prin formula:

SC \u003d A - O + H

SC - capitalul social ultima dată a perioadei de raportare (de impozitare).

A - activele organizației din ultima zi a perioadei de raportare (de impozitare) (poate fi determinate în funcție de datele bilanțului - rândul „Sold”);

O - obligațiile organizației pentru ultima zi a perioadei de raportare (de impozitare) (pot fi determinate în funcție de datele bilanțului - cuantumul obligațiilor pe termen scurt și pe termen lung);

H - obligațiile fiscale ale organizației în ultima zi a perioadei (de impozitare) de raportare.

De remarcat faptul că restanțele la contribuții la obligatoriu asigurare de pensie nu se aplică datoriilor la impozite și taxe (clauza 2 din Scrisoarea Ministerului Finanțelor al Rusiei din 23.01.2007 N 03-03-06 / 1/23, Scrisoarea Ministerului Finanțelor al Rusiei din 07.03.2013 N 03-03-06 / 1/6908). În consecință, datoria la primele de asigurare pentru asigurarea obligatorie de pensie ar trebui să fie luată în considerare de către organizație atunci când se determină valoarea capitalului propriu.

Esența regulilor de capitalizare subțire:

Rezultatul aplicării regulilor de capitalizare subțire este următorul:

1) Cheltuielile includ dobânda marginală la datoria controlată, calculată prin calcul, conform regulilor de mai jos, dar nu mai mult decât dobânda acumulată efectiv (clauza 3, articolul 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

2) O diferență pozitivă între dobânda acumulată și dobânda marginală este echivalată în scopuri fiscale cu dividendele plătite unei organizații străine pentru care există o datorie controlată (clauza 4 a articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

Dobânda limită se calculează după formula:

PP - dobândă marginală pentru perioada de raportare (de impozitare).

P - suma dobânzii acumulate de contribuabil în perioada (de impozitare) de raportare.

Rata de capitalizare se calculează prin formula:

KK \u003d (NKZ: SK * DU): K

CC - rata de capitalizare calculată la ultima dată de raportare a perioadei (de impozitare) de raportare corespunzătoare.

NKZ - datorie controlată restantă la ultima dată de raportare a perioadei (de impozitare) de raportare corespunzătoare.

SC - capitaluri proprii la ultima dată de raportare a perioadei (de impozitare) de raportare relevante;

DU - cota de participare directă sau indirectă a unei organizații străine la capitalul (acționar) autorizat (fond) al unei organizații ruse

K - 3, iar pentru bănci și organizații care desfășoară activități de leasing - 12.5.

Exemplu

Compania străină deține 100% din capitalul social al organizației ruse Alfa. La 1 ianuarie, o organizație rusă a primit un împrumut de la o organizație străină în valoare de 100 de milioane de ruble la 6% pe an.

Pentru 31 martie, data raportare, datoria la împrumut este de 100 de milioane de ruble, fără dobândă. Capitalul social al organizației ruse la această dată este de 1 milion de ruble.

Suma dobânzii acumulate la împrumut pentru perioada 1 ianuarie - 31 martie s-a ridicat la 1,5 milioane de ruble.

1) Determinăm prezența condițiilor pentru aplicarea regulilor de capitalizare subțire:

Condiția 1 - îndeplinită:

Organizația rusă are o datorie restantă în temeiul unei datorii către organizație străină interdependentă.

Condiția 2 - îndeplinită:

Suma datoriei controlate (100 de milioane de ruble) este de peste 3 ori capitalul social (1 milion de ruble) al Organizației Alpha în ultima zi a perioadei de raportare (impozit).

2) Calculați dobânda marginală

Dobândă marginală pentru primul trimestru \u003d 1,5 milioane: 33,33 \u003d 45 mii de ruble.

În consecință, suma dobânzii în valoare de 45 de mii de ruble este inclusă în cheltuielile cu impozitul pe venit. Suma care depășește această limită nu este recunoscută ca o cheltuială și este impozitată ca dividende.

Organizație care desfășoară activități de leasing

Regulile de capitalizare subțire (Articolul 269 din Codul Fiscal al Federației Ruse - Codul Fiscal al Federației Ruse) stabilesc că regulile de impozitare care sunt nefavorabile pentru contribuabili sunt aplicate dacă valoarea datoriei controlate a contribuabilului este de mai mult de 3 ori (pentru bănci și organizații angajat în activități de leasing - mai mult de 12, 5 ori) depășește diferența dintre valoarea activelor și valoarea pasivelor acestui contribuabil (clauza 3 a articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

Termenul „Organizație care desfășoară activități de leasing” a fost introdus de la 1 ianuarie 2017 prin LEGEA FEDERALĂ din 15 februarie 2016 nr. 25-FZ „Cu privire la modificările la articolul 269 din partea a doua a Codului fiscal al Federației Ruse în ceea ce privește definiția conceptului de datorie controlată” și este inclusă în textul alin.3 al art. 269 ​​din Codul fiscal al Federației Ruse:

"firma de leasing, este recunoscută o organizație pentru care, în perioada de raportare (de impozitare), în ultima zi în care se stabilește valoarea maximă a dobânzii care trebuie inclusă în cheltuieli, veniturile din derularea activităților de leasing, luate în considerare la determinarea baza de impozitare, în conformitate cu prezentul capitol, este de cel puțin 90 la sută din totalul veniturilor luate în considerare la determinarea bazei de impozitare în conformitate cu prezentul capitol pentru perioada de raportare (de impozitare) specificată.

Aplicarea acordurilor internationale

De menționat că până la sfârșitul anului 2011, limitarea cuantumului dobânzii la datoria controlată practic nu a funcționat dacă a fost încheiat un acord de evitare a dublei impuneri cu o țară parteneră străină în tranzacție, Rusia. Contribuabilii au contestat această limitare în instanță, întrucât astfel de acorduri stabilesc de obicei o regulă privind nediscriminarea companiilor străine, iar instanțele au recunoscut regulile privind datoria controlată (recunoașterea doar a unei părți a dobânzii ca cheltuieli) mai împovărătoare pentru capitalul străin decât regimul de impozitare a dobânzii pentru organizațiile rusești.

De exemplu, au fost emise hotărâri în favoarea contribuabililor:

Elveția - Decretul FAS ZSO din 11.03.2011 în cazul nr. А27-7455/2010

Olanda - REGULAMENTUL FAS AL DISTRICTULUI DE NORD-VEST din data de 04.09.2007 în cazul N A56-19578 / 2006

Germania - REZOLUȚIE A FAS RIONULUI MOSCOVA din 25.07.2005, 20.07.2005 N KA-A40 / 6616-05

Cipru - Decretul Serviciului Federal Antimonopol al Districtului Moscova din 28 iulie 2010 N KA-A40 / 7751-10 în cazul N A40-99240 / 09-142-705

Dar la sfârșitul anului 2011, Rezoluția Prezidiului Curții Supreme de Arbitraj a Federației Ruse din 15 noiembrie 2011 N 8654/11 a fost emisă în cazul N A27-7455/2010, care s-a modificat practica judiciara despre această întrebare. Potrivit Curții Supreme de Arbitraj a Federației Ruse, limitarea sumei dobânzii la datoria controlată nu contravine normelor acordurilor internaționale, care prevăd un regim special de ajustare a profitului pentru întreprinderile asociate. În consecință, regulile paragrafului 2 al art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse se aplică chiar dacă Rusia are un acord privind evitarea dublei impuneri cu țări străine, cu organizații din care se încheie o tranzacție a unui contribuabil rus.

Plata dobânzii la datoria controlată a unei organizații ruse

Este posibilă o situație când o organizație rusă plătește dobândă pentru o datorie nu unei străine, ci unei organizații ruse (de exemplu, o filială a uneia străine). În acest caz, suma dobânzii care depășește suma marginală nu este inclusă în costuri. Este necesar să se rețină impozitul din aceste dobânzi marginale la plata veniturilor?

Ministerul Finanțelor al Federației Ruse în scrisorile sale din 23 decembrie 2013 Nr. 03-08-05 / 56706, din 11 decembrie 2013 Nr. 03-03-06 / 1 / 54311, din 27 noiembrie 2013 Nr. 03-08-05 / 51219, din 21 iunie 2013 Nr. 03-08-05/23521, Nr. 03-08-05 din 10.11.2010, Nr. 03-08-05 din 24.12.2009 clarifică acea taxă sursa de venit în acest caz nu este prevăzută de Cod.

Un exemplu din practica arbitrajului

Primirea unui împrumut de la o organizație străină soră poate duce la aplicarea regulilor de capitalizare subțire (clauza 2 a articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse).

O organizație rusă a primit un împrumut de la o organizație străină care nu deținea mai mult de 20% din capitalul autorizat al acestei organizații ruse, dar era o companie soră cu aceasta (aceeași companie străină deținea acțiuni semnificative din capitalul autorizat al ambelor organizații ruse). organizația împrumutatului și organizația străină a împrumutătorului).

Formal, această situație nu se încadrează sub regulile capitalizării subțiri. Însă justiția a considerat că aplicarea paragrafului 2 al art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse în ceea ce privește limitarea sumei dobânzii cu dobânda maximă este corectă.

Argumente în favoarea Autoritatea taxelor a fost faptul că împrumutul fusese acordat în baza unui acord de grup de cofinanțare a întreprinderilor. În urma examinării documentelor depuse, instanțele au ajuns la concluzia că organizația străină-mamă din acordul menționat s-a angajat să finanțeze activitățile companiei ruse prin intermediul organizației sale străine subsidiare.

Decretul Serviciului Federal Antimonopol al Districtului Moscova din 27 februarie 2012 în cazul N A40-1164 / 11-99-7 (Decizia Curții Supreme de Arbitraj a Federației Ruse din 21 iunie 2012 N VAC-7104/12 a refuzat pentru a transfera cazul la Prezidiul Curții Supreme de Arbitraj a Federației Ruse pentru revizuire prin supraveghere).

Important hotărâre

Reguli p. 2-4 Art. 269 ​​din Codul Fiscal al Federației Ruse se aplică indiferent de circumstanțele unuia sau mai multor contracte de împrumut în perioada de raportare (impozită), aceste obligații au apărut.

Rezoluția Prezidiului Curții Supreme de Arbitraj a Federației Ruse din 1 aprilie 2008 N 15318/07 în cazul N A26-8439/2006-217

Judecata importanta

Este necesar ca în ultima zi a fiecărei perioade de raportare să se determine cuantumul datoriilor, activelor și pasivelor organizației, capitalurilor proprii și cotei din capitalul autorizat. Însumarea acestor indicatori pe baza rezultatelor unei jumătate de an, nouă luni și un an (pe bază de angajamente) nu este furnizată.

Articolul 269

(textul paragrafelor 2-13)

2. În ordine Acest articol datoria controlată este datoria restantă a unui contribuabil - o organizație rusă pentru următoarele obligații de datorie ale acestui contribuabil (cu excepția cazului în care acest articol prevede altfel):
1) pentru o datorie către o persoană străină care este o persoană afiliată unui contribuabil - o organizație rusă în conformitate cu subparagraful 1, 2 sau 9 al paragrafului 2 al articolului 105.1 din prezentul cod, dacă o astfel de persoană străină participă direct sau indirect în contribuabil - o organizație rusă specificată în primul paragraful al acestui alineat;
2) pentru o obligație de creanță față de o persoană recunoscută în conformitate cu paragraful 1, 2, 3 sau 9 al paragrafului 2 al articolului 105.1 din prezentul cod ca persoană interdependentă a unei entități străine specificate la paragraful 1 al prezentului alineat, cu excepția cazului în care se prevede altfel de paragraful 8 al acestui articol;
3) în temeiul unei obligații de datorie în temeiul căreia entitatea străină menționată la paragraful 1 al prezentului alineat și (sau) persoana sa interdependentă menționată la paragraful 2 al prezentului alineat acționează ca garant, garant sau se angajează în alt mod să asigure îndeplinirea acestei obligații de datorie a un contribuabil - o organizație rusă, cu excepția cazului în care se prevede altfel la paragraful 9 al acestui articol.
(Clauza 2 modificată prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

3. Dacă valoarea datoriei controlate a contribuabilului este mai mare de 3 ori (pentru bănci și organizații care desfășoară activități de leasing - de mai mult de 12,5 ori) depășește diferența dintre valoarea activelor și valoarea pasivelor acestui contribuabil (în continuare în prezentul articol - capital propriu) începând cu ultima zi a perioadei (de impozitare) de raportare, la determinarea sumei maxime a dobânzii care trebuie inclusă în cheltuielile acestui contribuabil, se aplică regulile stabilite la alineatele 4-6 din prezentul articol. . La determinarea cuantumului datoriilor controlate a unui contribuabil în sensul prezentului articol, se iau în considerare sumele datoriilor controlate care decurg din toate obligațiile acestui contribuabil specificate în paragraful 2 al prezentului articol, în ansamblu.
În sensul prezentului articol, o organizație care desfășoară activități de leasing este recunoscută ca fiind o organizație pentru care, în perioada de raportare (de impozitare), în ultima zi în care se stabilește valoarea maximă a dobânzii care trebuie inclusă în cheltuieli, veniturile din Activitățile de leasing luate în considerare la determinarea bazei de impozitare în conformitate cu prezentul capitol constituie cel puțin 90 la sută din toate veniturile luate în considerare la determinarea bazei de impozitare în conformitate cu prezentul capitol pentru perioada de raportare (de impozitare) specificată.
(Clauza 3 modificată prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

4. Suma maximă de dobândă care trebuie inclusă în cheltuielile pentru datoria controlată este calculată de către contribuabil în ultima zi a fiecărei perioade (de impozitare) de raportare prin împărțirea sumei dobânzii acumulate de acest contribuabil în fiecare perioadă de raportare (de impozitare) pe perioada controlată. datorie prin coeficientul de capitalizare calculat la ultima dată de raportare a perioadei (de impozitare) de raportare corespunzătoare. În acest caz, în cazul unei modificări a ratei de capitalizare în perioada de raportare ulterioară sau ca urmare a rezultatelor perioadei fiscale comparativ cu perioadele anterioare de raportare, valoarea maximă a dobânzii care trebuie inclusă în cheltuielile pentru datoria controlată pentru raportarea anterioară perioada nu este supusă modificării.
În sensul prezentului articol, rata de capitalizare se determină prin împărțirea sumei datoriei controlate restante relevante la valoarea capitalului propriu corespunzătoare cotei de participare a entității străine aferente specificată la paragraful 1 al paragrafului 2 al prezentului articol într-un Organizația rusă și împărțirea rezultatului la 3 (pentru bănci și organizații implicate în activități de leasing - cu 12,5).
La determinarea cuantumului capitalului propriu nu se iau în considerare sumele obligațiilor de datorie sub formă de datorii la impozite și taxe, inclusiv datoria curentă la plata impozitelor și taxelor, sumele amânărilor, ratelor și creditului fiscal pentru investiții.
(Clauza 4 modificată prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

5. Cheltuielile includ dobânda pentru datoria controlată într-o sumă care nu depășește valoarea maximă a dobânzii care poate fi inclusă în cheltuieli, calculată în conformitate cu paragraful 4 al prezentului articol, dar nu mai mult decât dobânda acumulată efectiv.
În același timp, regulile stabilite de paragraful 4 al prezentului articol nu se aplică dobânzilor la fondurile împrumutate dacă datoria restante aferentă obligației de creanță în cauză nu este controlată.
(Clauza 5 a fost introdusă prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

6. Diferența pozitivă dintre dobânda acumulată și dobânda marginală calculată în conformitate cu paragraful 4 al prezentului articol se echivalează, în scopuri fiscale, cu dividendele plătite unei persoane străine menționate la paragraful 1 al paragrafului 2 al prezentului articol și impozitate în conformitate cu paragraful doi al paragrafului 3 Articolul 224 sau paragraful 3 al articolului 284 din prezentul Cod.
(Clauza 6 a fost introdusă prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

7. O datorie restantă în temeiul unei obligații de datorie nu este recunoscută ca datorie controlată pentru un contribuabil - o organizație rusă, dacă calculul și reținerea sumei impozitului pe veniturile din dobânzi ale unei organizații străine plătite pentru o astfel de obligație de datorie nu sunt efectuate. agent fiscalîn conformitate cu paragraful 8 al paragrafului 2 al articolului 310 din prezentul cod.
(Clauza 7 a fost introdusă prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

7.1. O datorie restante în cadrul unei obligații de datorie nu este recunoscută ca o datorie controlată pentru un contribuabil - o organizație rusă, dacă sunt îndeplinite simultan următoarele condiții:
bani gheata, constituind datoria restante specificată, sunt utilizate exclusiv pentru finanțarea unui proiect de investiții implementat de contribuabil pe teritoriul Federației Ruse;
termenii acordului, în conformitate cu care a apărut obligația de datorie specificată în prezentul alineat, prevăd începutul rambursării sumei datoriei restante aferente unei astfel de obligații de datorie nu mai devreme de cinci ani de la apariția acesteia;
ponderea totală a participării directe și indirecte a entității străine aferente specificată la paragraful 1 al paragrafului 2 al prezentului articol în organizația rusă nu depășește 35 la sută;
locul de înregistrare (locul de reședință fiscală) a unei persoane față de care i-a luat naștere o obligație de creanță este un stat străin cu care a fost încheiat un acord (acord, convenție) privind evitarea dublei impuneri.
În sensul prezentului alineat proiect de investitii este recunoscută crearea pe teritoriul Federației Ruse a unui nou complex de producție pentru producția de bunuri și (sau) prestarea de servicii. Complexul de producție este recunoscut ca nou dacă a fost dat în funcțiune după 1 ianuarie 2019 și nu a fost anterior în funcțiune.
În cazul neîndeplinirii uneia dintre condițiile stabilite de prezentul alineat, dispozițiile prezentului articol se aplică datoriei restante în temeiul obligației de creanță specificate în prezentul alineat, fără a ține cont de prevederile prezentului alineat, de la data producerii. a obligației de datorie corespunzătoare.
(Clauza 7.1 a fost introdusă prin Legea federală nr. 199-FZ din 19 iulie 2018)

8. Datoria restante specificată la paragraful 2 al paragrafului 2 al prezentului articol nu va fi recunoscută ca datorie controlată pentru un contribuabil - o organizație rusă, dacă sunt îndeplinite simultan următoarele condiții (ținând cont de specificul stabilit de paragraful 11 ​​al prezentului articol ):
1) a apărut o obligație de creanță față de o organizație rusă sau o persoană fizică care, în conformitate cu prezentul cod, este rezidenți fiscali ai Federației Ruse pe toată perioada de raportare (de impozitare) și sunt recunoscute ca persoane interdependente ale unei entități străine menționate la subparagraful 1 al paragrafului 2 al prezentului articol, în baza paragrafului 1, 2, 3 sau 9 al paragrafului 2 al articolului 105.1 din prezentul Cod;
2) o organizație rusă sau o persoană fizică față de care a apărut o datorie, în timpul perioadei (de impozitare) de raportare, nu are o datorie restante pentru obligații de datorie comparabile față de o persoană străină menționată la subparagrafele 1 și (sau) 2 ale paragrafului 2 a acestui articol.
(Clauza 8 a fost introdusă prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

9. Datoria restante specificată la paragraful 3 al paragrafului 2 al prezentului articol nu va fi recunoscută ca datorie controlată pentru un contribuabil - o organizație rusă, dacă sunt îndeplinite simultan următoarele condiții:
1) a apărut o obligație de datorie către o organizație care este o bancă (inclusiv organizații recunoscute ca bănci în conformitate cu legile statelor străine) sau o bancă de dezvoltare - corporație de stat nerecunoscute ca persoane interdependente atât cu contribuabilul - o organizație rusă, cât și cu persoane care acționează ca garant, garant sau care se angajează în alt mod să își îndeplinească obligația de datorie a contribuabilului;
(modificată prin Legea federală nr. 466-FZ din 29 decembrie 2017)

2) din momentul nașterii obligației de creanță a contribuabilului, nu a existat nicio încetare (îndeplinire) a obligației de creanță specificate, atât în ​​ceea ce privește cuantumul datoriei principale, cât și în ceea ce privește plata dobânzii de către persoana străină specificată la paragraful 1 al paragrafului 2 al prezentului articol și (sau) persoana interdependentă a acesteia, specificată în paragraful 2 al paragrafului 2 al prezentului articol, care acționează ca garant, garant sau în alt mod care se angajează să asigure îndeplinirea obligației de datorie menționate.
(Clauza 9 a fost introdusă prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

10. O creanță restante în temeiul unei obligații de creanță nu este recunoscută ca datorie controlată în temeiul stabilit la paragrafele 8 și 9 din prezentul articol, sub rezerva confirmării scrise a îndeplinirii condițiilor stabilite la alineatele indicate, furnizată de creditor în temeiul obligația de datorie a contribuabilului - o organizație rusă.
(Clauza 10 a fost introdusă prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

11. Determinarea comparabilității obligațiilor de creanță în sensul paragrafului 2 al paragrafului 8 al prezentului articol se face ținând cont de următoarele caracteristici:
1) pentru a determina comparabilitatea obligațiilor de creanță, se ia în considerare cuantumul total al acestor obligații și perioada pentru care au fost acordate;
2) în cazul în care există mai multe obligații de creanță în cadrul tranzacțiilor încheiate cu o persoană străină menționate la paragrafele 1 și (sau) 2 ale paragrafului 2 al prezentului articol, pentru a determina valoarea totală a obligațiilor de creanță în sensul paragrafului 1 al prezentului alineat, se însumează sumele acestor obligații;
3) în cazul în care moneda unei obligații de datorie față de o persoană străină menționată la subparagrafele 1 și (sau) 2 din paragraful 2 al prezentului articol diferă de moneda obligației de creanță cu care se face comparația, obligațiile de datorie se reduc la o singură monedă. la rata stabilită Banca centrala Federația Rusă la data obligației de datorie față de creditor;
4) în cazul în care perioada pentru care datoria a fost acordată contribuabilului - o organizație rusă nu depășește perioada pentru care datoria restante privind obligația de datorie față de persoana străină specificată la subparagrafele 1 și (sau) 2 din paragraful 2 din acest articol a apărut, astfel de perioade sunt considerate comparabile.
(Clauza 11 a fost introdusă prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

12. Dacă nu este îndeplinită condiția stabilită de paragraful 2 al paragrafului 8 al prezentului articol, datoria restante specificată la paragraful 2 al paragrafului 2 al prezentului articol va fi recunoscută pentru contribuabil - o organizație rusă ca datorie controlată în valoare care nu depășește valoarea datoriei restante aferente unei obligații de datorie comparabile specificate la paragraful 2 al paragrafului 8 al prezentului articol.
(Clauza 12 a fost introdusă prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

13. Instanța poate recunoaște ca datorie controlată datoria restantă a unui contribuabil - o organizație rusă pentru obligații de datorie nespecificate în paragraful 2 al prezentului articol, dacă se stabilește că scopul final al plăților pentru astfel de obligații de datorie sunt plățile către organizațiile specificate. în paragrafele 1 și 2 ale paragrafului 2 din prezentul articol.
(Clauza 13 a fost introdusă prin Legea federală nr. 25-FZ din 15 februarie 2016)

Termenul a fost introdus la 1 ianuarie 2002 în legătură cu intrarea în vigoare a capitolului 25 „Impozitul pe venitul corporativ” din Codul fiscal al Federației Ruse. lege federala din data de 06.08.2001 N 110-FZ (articolul 13).

Una dintre caracteristicile afacerilor este natura ciclică a dezvoltării. Oricare ar fi întreprinderea, aceasta intră mai devreme sau mai târziu într-o fază de criză. În această perioadă managementul companiilor include un maxim de instrumente care pot duce compania la un nou nivel. Printre mecanismele eficiente folosite de reprezentanții afacerilor se numără fonduri împrumutate companii străine. Apelarea către partenerii străini este adesea asociată cu activitatea scăzută a sectorului bancar, care are adesea o orientare personală a sectorului public.

Ce este datoria controlată?

Definiția datoriei controlate se referă la datoria care decurge de la o organizație rusă în legătură cu o companie străină. Utilizarea fondurilor și rambursarea acestora se caracterizează prin unele particularități de conducere contabilitate. Datoria controlată cu privire la împrumuturile de la entități străine este supusă legislației ruse. Principalul document de ghidare pentru raportarea datoriilor externe este Codul Fiscal al Federației Ruse. datoria supusă controlului special trebuie să îndeplinească următoarele condiții:

• Apariția unei obligații controlate este indisolubil legată de procesele de implicare a investitorilor străini în cercul participanților la societatea care împrumută bani. Mai simplu spus, proprietarul capitalului devine fondatorul companiei. Astfel, creditorul primește controlul asupra proceselor curente, obține dreptul de a participa la viața companiei. legiuitorul rus stabilește un prag minim pentru intrarea unui capitalist străin pentru a controla datoria emisă de acesta. Cota din capitalul autorizat nu trebuie să fie mai mică de 20 la sută.

În practică, între companiile rusești apar relații de credit cu datorii controlate, dintre care una este controlată de o afiliată din străinătate. Firma străină acționează în esență ca un garant.

• Clasificarea unei persoane juridice ca organizație dependentă are loc în conformitate cu cerințele.
• Datoriile considerate restante includ credite care depășesc de peste 3 ori capitalizarea totală a companiilor debitorilor. Dacă organizațiile care atrag finanțare sunt instituții financiare (societăți de leasing sau institutii bancare), raportul datorie-capital propriu ar trebui să fie de cel puțin 12,5 ori.

Este general acceptată această atracție investitii straine este o modalitate de a optimiza în mod agresiv impozitarea. Acesta este motivul pentru care inspectii fiscale verificați cu atenție mai ales situațiile acelor companii care au active străine în structura capitalului. Din ziua în care datoria întreprinderilor devine controlabilă, se acumulează deja dobânzi pentru utilizarea fondurilor atrase. De obicei plăți investitori straini acordate sub formă de dividende. Conform legislatiei in vigoare, aceasta modalitate de plata catre fondatori este recunoscuta ca legala. Nu este dificil să emiti o astfel de retragere a fondurilor - compania nu trebuie să arate raportarea acestor cheltuieli în declarația de impozit pe venit. Pentru ei, este furnizat un formular special KND 11510056.

Codul fiscal al Federației Ruse

Un articol separat din Codul Fiscal, numărul 269, este dedicat datoriilor controlate către companiile străine. Pentru a limita sarcina asupra afacerilor, Codul Fiscal al Federației Ruse prevede un sistem de restricții care sunt impuse cu privire la valoarea dobânzii pentru serviciul datoriei controlate:

• Dacă obligațiile sunt întocmite în moneda rusă - ruble și sunt recunoscute în conformitate cu regulile controlate, atunci rata la astfel de împrumuturi poate fi stabilită în intervalul de la 75 la 125 la sută. Valorile limită se modifică anual. Dacă datoria care a apărut nu este rezultatul atragerii capital străin, ar trebui aplicat un procent din rata de refinanțare.
• Pentru datoriile care sunt emise în moneda statului creditor, de exemplu euro, se aplică valoarea EURIBOR (rata de ofertă pentru băncile europene), majorată cu 4 puncte. Valoare maximă dobândă poate ajunge EURIBOR majorat cu șapte puncte.
• Legiuitorul rus a prevăzut restricții pentru tranzacțiile care se fac în lire sterline. Similar cu euro, se aplică un interval de depășire LIBOR de 4 până la 7 pip.
• Pentru pasivele controlate emise de companiile rusești în yeni și franci elvețieni se aplică intervalul ratelor LIBOR, care sunt depășite cu 2, respectiv 5 puncte.

Articolul 269 Codul fiscal oferă o definiție precisă a datoriei controlate. Acesta este în primul rând soldul unui împrumut neplătit de la o organizație fondată de o firmă sau un cetățean străin. O entitate care ține evidența unor astfel de datorii are dreptul de a percepe dobândă pentru datoria controlată la sfârșitul perioadei de raportare ca o cheltuială. De obicei, aceasta este ultima dată a lunii. Povara financiară este calculată prin împărțirea sumei dobânzii acumulate la un raport de capitalizare precalculat. Ultimul parametru, la rândul său, se calculează ca raport între suma totală a împrumutului rămas și valoarea capitalului propriu (autorizat).

Angajamente de împrumut

După cum sa menționat mai sus, un anumit regim fiscal poate fi adesea folosit pentru a optimiza sarcina fiscală. LA legislatia fiscala alte ministere și departamente s-au alăturat acestei probleme. Astfel, Ministerul Finanțelor al Federației Ruse, în scrisoarea sa din 2013 nr. 23476, citează factori care sunt clarificatori în determinarea relației explicite dintre debitor și creditor. Deci, atunci când se determină datoria controlată, trebuie verificate următoarele puncte (precum și organizațiile ar trebui să monitorizeze implementarea acestora):

• Într-o companie care atrage finanțare din surse străine, participarea capitalistului trebuie confirmată prin deținerea unui anumit bloc de acțiuni.
• Când se clasifică datoria ca fiind controlată, este adesea folosit conceptul de proprietate încrucișată. Consolidarea parteneriatelor este adesea însoțită de implicarea reciprocă a fondatorilor din ambele părți în procesul de capitalizare a întreprinderii. De exemplu, firma H, care împrumută niște bani companiei A, achiziționează 25 la sută din acțiunile companiei A. La rândul său, compania A achiziționează un pachet de 50 la sută din compania H. Este simplu.
• Articolul 105.2 din același Cod fiscal prevede conceptul de proprietate de tip inel. Prin această metodă de interacțiune între parteneri se observă participarea indirectă la capital. Demovabilitatea unui astfel de fapt este confirmată de construirea unui lanț de beneficiari.

Continuând problema datoriei controlate, Ministerul Finanțelor face referire la legea mai degrabă conservatoare și, în același timp, care nu și-a pierdut relevanța în realitățile moderne, Legea RSFRD privind concurența, monopolul și alte activități desfășurate pe piețele de mărfuri. Deja atunci in document normativ citați care sunt implicați direct sau indirect în conducerea unei afaceri în scopul realizării de profit.

Datorie controlată către o organizație străină: dacă raportul se modifică

În general, un astfel de proces este considerat destul de natural, deoarece directorii financiari ai companiilor nu pot decât să ofere reducerea poverii întreprinderii prin rambursare parțială mari datorii controlate. Din acest motiv, raportul dintre capitalul propriu și împrumutul atras anterior se poate modifica în cursul anului. Rând companiile rusești a contactat Ministerul de Finanțe pentru clarificări. Răspunsul nu a întârziat să apară. Conținutul este următorul:

• Dacă în perioada de raportare are loc o modificare a raportului dintre capitalul propriu și capitalul împrumutat, organizația nu este obligată să recalculeze cheltuielile suportate anterior.
• Costul companiei pentru plata dobânzii pentru datoria controlată ar trebui determinat în moduri discrete sau discontinue.
• Pentru a efectua calcule asupra sumelor limită, este necesar să se folosească algoritmul de calcul aplicat la data de încheiere a fiecărei luni. Pentru a recalcula cheltuielile deja angajate, va trebui să generați rapoarte pentru fiecare lună. Nu este necesar să se genereze totaluri cumulate.

Pentru cazurile în care există o modificare a cotei de participare a unei companii străine în soarta împrumutatului, este prevăzută o procedură convenită pentru contabilizarea dobânzii datoriei. Deci, dacă până la un anumit punct mărimea investiției unui reprezentant străin a depășit fond propriu Compania rusă de 3 sau, respectiv, 12,5 ori, recalcularea se efectuează într-un mod similar. Situația apare destul de des, deoarece o cotă-parte din capitalul autorizat poate fi vândută, ceea ce echivalează cu achitarea datoriei. Caracteristicile aplicării regimului preferențial sunt următoarele:

• Dacă, înainte de modificare, ponderea capitalului străin a depășit 20 la sută, ar trebui aplicate regulile descrise în paragraful doi al articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse.
• Există situații în care investitorii străini refuză complet să înființeze o companie rusă. În acest caz, mărimea acțiunii ajunge la zero, ceea ce presupune încetarea procedurii de calcul a dobânzii la utilizarea unui împrumut controlat. Legiuitorul trimite contabilul la regulile descrise în primul paragraful al articolului 269 din Codul fiscal al Federației Ruse.
• Pentru cazurile în care la sfârșitul perioadei fiscale (anului), dobânda acumulată anterior pentru datoria controlată a fost deja rambursată, nu este necesară recalcularea.

Aplicarea unor reguli speciale

Referindu-se la același articol 269 din Codul fiscal, se poate observa că legiuitorul prevede funcționarea unei întreprinderi în regim fiscal special dacă aceasta are în bilanţ datorii controlate. De exemplu, dacă datoria totală depășește capitalul autorizat firme (și acest lucru nu este dificil, deoarece majoritatea companiilor sunt companii cu un capital fix de 10-000 de ruble atunci când sunt stabilite), organizația intră deja sub regimul preferențial. Adevărat, pentru bănci și companii de leasing, care au deja un capital implicit ridicat, condiția este dificil de realizat. Doar corporațiile mari își pot permite să participe la scheme care implică capital străin pentru astfel de organizații.

În practică, se întâmplă adesea ca datoria să întreprindere străină devine incontrolabil. Datorită faptului că calculul dobânzii la împrumuturi se efectuează după fiecare lună, se pot modifica și condițiile de cooperare între companii pe capital împrumutat. Pentru a rezolva problema, ar trebui să vă referiți la articolul 272 din Codul fiscal. Norma prevede clar că calculul ar trebui să se bazeze pe politica contabila organizație în care se stabilește frecvența de raportare a impozitului pe venit.

Încheierea unor acorduri suplimentare pentru evitarea dublei impuneri

Unul dintre principiile de bază pentru dezvoltarea legislației ruse și internaționale privind impozitele controlate pe datorie este excluderea din activitățile entităților economice a cazurilor în care baza de impozitare este calculată simultan de mai multe țări. Este posibil să previi astfel de precedente, pe baza normelor drept internațional. Pentru a face acest lucru, este suficient să încheiați un acord suplimentar sau să scrieți clauza corespunzătoare în contractul principal dintre companii.

Principiul unu. În cazul în care o firmă rusă efectuează plăți în favoarea străinilor entitati legale, atunci veniturile primite de a doua parte trebuie luate în considerare de partea plătitorului. Această acțiune înseamnă fixarea precisă a bazei de impozitare, în legătură cu care beneficiarul dividendelor plătite sub pretextul dobânzii la datoria controlată va avea intrări complet diferite. Regula reflectării în contabilitatea ambelor țări ar trebui prescrisă într-un tratat internațional. Pe baza secțiunii contractului, puteți face modificări în politica contabilă a întreprinderii împrumutatului.

Dacă dobânda la datoria controlată se acumulează în timp util, sunt îndeplinite toate condițiile articolului 269 din Codul fiscal și dubla impozitare este exclusă prin clauza relevantă a acordului dintre debitor și creditor, există toate motivele pentru calcularea rata maximă de actualizare la împrumut. Calculul ratei trebuie făcut ținând cont de capitalizarea organizației, care are datorii controlate.

Contabilitate in lipsa capitalului propriu

Capitalul social al companiilor rusești care utilizează practica datoriilor controlate este în mod necesar utilizat ca parametru principal în calcule. Pentru cazurile în care diferența dintre performanta financiara devine zero sau devine negativ, trebuie respectate următoarele reguli:

• Limita de acumulare a dobânzii, indiferent de moneda capitalului atras, devine egală cu zero.
• Suma tuturor veniturilor acumulate este egală cu dividendele plătite.
• În scopul determinării cheltuielilor, nu se ia în considerare dobânda la datoria existentă.

Potrivit explicației Ministerului de Finanțe, tendința indicatorilor calculati la zero sau la negativ face imposibilă acumularea dobânzii la obligațiile asumate. În acest caz, este destul de logic să se aplice o rată zero pentru calcularea cheltuielilor.

Nuanțe

În dorința sa de a stopa infracțiunile de natură economică, legiuitorul lucrează constant pentru îmbunătățirea standardelor. Practica distribuirii fluxurilor financiare în organizațiile care folosesc datoria controlată ca instrument eficient arată o evitare clară a clarificării bazei de impozitare. Rezultă că majoritatea predominantă a tranzacțiilor între întreprinderi cu beneficiari comuni au ieșit din domeniul juridic al regimului fiscal. Exact ultimele modificariîn legislaţie a permis înarmarea gardienilor disciplinei financiare cu un nou instrument de control al întreprinderilor neglijente. După clarificarea parametrilor de aducere la condițiile tranzacțiilor controlate, o anumită parte a contractelor economice internaționale a început să iasă din regimul de impozitare preferențială. Adică, unele tranzacții nu mai sunt recunoscute ca controlate.

A doua problemă, care se făcuse de ani de zile, necesita claritate cu privire la definirea regulilor de capitalizare redusă. Deci, începând cu anul 2017, condițiile pentru acordarea de împrumuturi în regim fiscal special au devenit posibile doar odată cu intrarea directă a proprietarilor de capital în activitatea întreprinderii finanțate. Acest lucru a început să însemne un singur lucru - pentru a recunoaște interdependența, un investitor străin trebuie să apară într-un extras din registrul unificat de stat. Astfel, legiuitorul a recunoscut de fapt că domeniul juridic de recunoaștere a tranzacțiilor internaționale cu împrumuturi ca fiind demn scutiri fiscale, era imperfect.

Instrumentul a fost stăpânit rapid de companii ca instrument de evitare a impozitelor. Noua versiune a proiectului de lege se bazează pe principiul inviolabil politica fiscala: toate îndoielile și contradicțiile ar trebui interpretate în favoarea celui care plătește impozite.