Особенности уплаты НДС организациями, оказывающими медицинские услуги

Данная статья должна помочь налогоплательщикам, оказывающим медицинские услуги, правильно ориентироваться в вопросах определения налогооблагаемой базы, применения льгот, которые содержит гл.21 НК РФ.

Согласно ст.143 Налогового кодекса РФ, плательщиками налога на добавленную стоимость (НДС) являются юридические лица. Причем неважно коммерческой или некоммерческой деятельностью занимается организация. Поэтому все организации должны рассматриваться в качестве плательщиков НДС. Исключение составляют только те хозяйствующие субъекты, которые либо перешли на упрощенную систему налогообложения, либо на уплату единого сельхозналога, либо осуществляют деятельность, которая облагается единым налогом на вмененный доход. Однако не нужно забывать, что "вмененщики" не являются плательщиками НДС только в части деятельности, попадающей под "вмененку". Если же хозяйствующий субъект осуществляет иные виды деятельности, то он тоже будет рассматриваться как плательщик НДС по иным видам деятельности.

Не стоит забывать и об организациях, признаваемых налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации. Их определяют в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Налогоплательщики обязаны встать на учет в налоговом органе и предоставлять декларации по установленной форме.

Периодичность предоставления деклараций зависит от налогового периода, который устанавливается в соответствии со ст.163 НК РФ.

Налоговый период зависит от суммы выручки, полученной налогоплательщиком. На основании положений ст.163 НК РФ право уплачивать налог на добавленную стоимость ежеквартально предоставлено только плательщикам налога на добавленную стоимость с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превышающими 1 млн руб.

Сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) для вышеназванных целей следует определять в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения исходя из выручки от реализации как облагаемых, в том числе и по ставке 0%, так и не облагаемых налогом товаров (работ, услуг), полученной в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами, в том числе от реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации (ст.ст.147 и 148 НК РФ). Выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход по определенным видам деятельности, не включается в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления НДС. Не включаются в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) также суммы денежных средств, перечисленные в ст.162 НК РФ, включая средства, полученные в виде санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров (контрактов), предусматривающих переход права собственности на товары (работы, услуги)

В выручку от реализации товаров (работ, услуг) не должны включаться следующие операции:

• реализация товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе;
• операции, перечисленные в пп.2, 3, 4 п.1 и п.2 ст.146 НК РФ;
• операции, осуществляемые налоговыми агентами в соответствии со ст.161 НК РФ.

Соответственно для налогоплательщиков, оказывающих медицинские услуги населению, для которых часть операций рассматривается в льготном налоговом режиме, предусмотренном ст.149 НК РФ, вопрос определения показателя выручки является достаточно серьезным. Первая ошибка, которую часто совершают налогоплательщики, — исключение из показателя выручки льготируемых операций. Отсюда, соответственно, неправильно определяется налоговый период и, как следствие, налоговые штрафы и пени. Медицинские услуги, являются объектом обложения НДС, но на них распространяется льготный режим, и потому в выручку для определения налогового периода, данные операции включаются.

Льготный налоговый режим по медицинским услугам предусмотрен пп.2 п.2 ст.149 НК РФ. Согласно данной статье не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, в том числе врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Ограничение, установленное настоящим подпунктом, не распространяется на ветеринарные и санитарно- эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета. В целях настоящей главы к медицинским услугам относятся:

• услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;

Налогоплательщик, претендующий на льготный режим, должен иметь все документы подтверждающие его право.

Если организация занимается медицинской деятельностью, которая требует обязательного лицензирования, то льгота может быть предоставлена только при наличии лицензии на осуществление данного вида деятельности (п.6 ст.149 НК РФ).

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 323 лицензирование медицинской деятельности осуществляет Федеральная служба по надзору в сфере здравоохранения и социального развития.

Теряется ли право на льготу, если заканчивается срок лицензии, а организация не успела продлить ее действие? Если в сроке действия лицензии произошел "перерыв", то налоговые органы вправе обложить операции налогоплательщика налогом на добавленную стоимость, так как изначально известно, что льгота дается только при наличии лицензии. Если вы уложились в сроки и лицензирующий орган выдаст документ о том, что предыдущая лицензия считается условно продленной, то право на использование льготного режима будет сохранено.

Теперь подробнее рассмотрим медицинские услуги, реализация которых не подлежат налогообложению по НДС.

В первую очередь, как уже было отмечено выше, это деятельность в рамках обязательного медицинского страхования. Финансирование расходов осуществляется за счет средств обязательного медицинского страхования, а также за счет средств бюджетов.

Перечень услуг, предоставляемых медицинскими организациями и учреждениями по обязательному медицинскому страхованию установлен Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 октября 1999 г. N 1194 "О Программе государственных гарантий обеспечения граждан Российской Федерации бесплатной медицинской помощью".

Гражданам России в рамках Программы бесплатно предоставляются:

а) скорая медицинская помощь при состояниях, угрожающих жизни или здоровью гражданина или окружающих его лиц, вызванных внезапными заболеваниями, обострениями хронических заболеваний, несчастными случаями, травмами и отравлениями, осложнениями беременности и при родах;

б) амбулаторно-поликлиническая помощь, включая проведение мероприятий по профилактике (в том числе диспансерному наблюдению), диагностике и лечению заболеваний как в поликлинике, так и на дому;

в) стационарная помощь:

• при острых заболеваниях и обострениях хронических болезней, отравлениях и травмах, требующих интенсивной терапии, круглосуточного медицинского наблюдения и изоляции по эпидемиологическим показаниям;
• при патологии беременности, родах и абортах;
• при плановой госпитализации с целью проведения лечения и реабилитации, требующих круглосуточного медицинского наблюдения.

В соответствии с п.4 Методических рекомендаций, утвержденных Минздравом России и Федеральным фондом ОМС 28.08.2001 N 2510/9257-01, 31-59/40-1, при оказании помощи в больницах, дневных стационарах и службой скорой медицинской помощи осуществляется бесплатная лекарственная помощь в соответствии с перечнем жизненно необходимых и важнейших лекарственных средств, утверждаемым в установленном порядке.

В соответствии с пп.2 п.2 ст.149 НК РФ операции по реализации на территории Российской Федерации медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и учреждениями, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических, налогообложению налогом на добавленную стоимость не подлежат. При этом в целях применения налога на добавленную стоимость к медицинским услугам относятся услуги, оказываемые населению медицинскими и санитарно-профилактическими учреждениями, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации.

Перечень таких услуг утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации 20 февраля 2001 г. N 132 "Об утверждении Перечня медицинских услуг по диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых независимо от формы и источника их оплаты не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость" (далее — Постановление N 132) и включает:

• услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках амбулаторно-поликлинической (в том числе доврачебной) медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы;
• услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках стационарной медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы;
• услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в дневных стационарах и службами врачей общей (семейной) практики, включая проведение медицинской экспертизы;
• услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в санаторно-курортных учреждениях;
• услуги по санитарному просвещению, непосредственно оказываемые населению.

Пример. Медицинское учреждение заключает договоры на платное обслуживание с физическими лицами. Сможет ли оно воспользоваться льготой по НДС?

По мнению, автора при наличии лицензий и при условии, того, что оказываемые услуги соответствуют перечисленным в Постановлении N 132 платные медицинские услуги освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость. По тем же основаниям, операции по реализации медицинских услуг, перечисленных в указанном Постановлении Правительства Российской Федерации, оказываемые врачами, занимающимися частной медицинской практикой, имеющими лицензию на оказание данных услуг, налогом на добавленную стоимость облагать не следует.

Порядок применения льготы по НДС в отношении услуг по выполнению пластических операций и протезированию зубов разъяснен в Письме МНС России от 8 февраля 2002 г. N 03-1-09/18/291-Д504 "О налоге на добавленную стоимость".

По мнению налоговых органов стоматология ортопедическая осуществляется в рамках первичной (доврачебной) медицинской помощи, амбулаторно-поликлинической медицинской помощи, в условиях дневных стационаров и санаторно-курортных учреждений, а также стационарной медицинской помощи. В связи с этим услуги по протезированию зубов стоматологическими подразделениями медицинских организаций, осуществляющих эти услуги в рамках первичной (доврачебной) медицинской помощи, амбулаторно-поликлинической медицинской помощи, в условиях дневных стационаров и санаторно-курортных учреждений, а также стационарной медицинской помощи, при наличии соответствующей лицензии, налогом на добавленную стоимость не облагаются.

Услуги по выполнению пластических операций косметологическими подразделениями медицинских организаций, осуществляющих эти услуги в рамках амбулаторно-поликлинической медицинской помощи, в условиях дневных стационаров и санаторно-курортных учреждений, а также стационарной медицинской помощи, НДС также не облагаются. Исключение составляют косметические услуги, относящиеся на основании Общероссийского классификатора услуг населению ОК 002-93 к косметологическим (код 081501).

При решении вопроса разграничения услуг, оказываемых косметологическими подразделениями, необходимо обратится к Общероссийскому классификатору услуг населения 0К 002-93. Услуги косметические (код 081501) не относятся к медицинским услугам в целях применения льготы по НДС.

Обращаем внимание, что от НДС освобождаются услуги, оказываемые именно населению. Если организация оказывает медицинские услуги по диагностике, профилактике и лечению для юридических лиц, то налог необходимо начислить.

Не подлежат налогообложению услуги по сбору у населения крови, оказываемые по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями.

Напоминаем, что в соответствии с п.5 ст.168 НК РФ при реализации работ, услуг, операции по реализации которых в соответствии со ст.149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

В связи с этим медицинские организации, оказывающие медицинские услуги, обязаны выписывать счета-фактуры в общеустановленном порядке.

Оказание медицинских услуг беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным медицинскими организациями любой формы собственности и ведомственной принадлежности и врачами, занимающимися частной медицинской практикой освобождается от НДС при наличии лицензии на право осуществления этих услуг в рамках медицинской деятельности. При этом услуги могут быть и не включены в перечень, утвержденный Постановление N 132.

Медицинское учреждение (не станция скорой помощи) имеет на своем балансе автомобили и оказывает платные услуги скорой медицинской помощи. Для этого оно заключает договоры с организациями на оказание скорой медицинской помощи. Кроме того, данное учреждение оказывает услуги скорой медицинской помощи и непосредственно населению, заключая договоры с гражданами. Может ли оно воспользоваться льготой по налогу на добавленную стоимость?

Заметим, что прежде всего медицинское учреждение на данный вид услуг должно иметь лицензию. Кроме того, льгота по НДС предоставляется только в том случае, если услуги скорой помощи оказываются непосредственно населению. Следовательно, если договор заключен с организацией, то НДС начислять необходимо.

Услуги юридическим и физическим лицам по дежурству у постели могут быть оказаны медицинскими организации любой формы собственности и ведомственной принадлежности, и медицинскими работниками, занимающимися частной медицинской практикой.

Глава 7. Налогообложение в медицинских организациях (1-й ур.)

При наличии соответствующей лицензии реализация этих услуг тоже освобождается от налога на добавленную стоимость.

Необходима лицензия и при оказании физическим и юридическим лицам патолого-анатомических услуг.

Основанием для применения льготы в отношении ветеринарных и санитарно — эпидемиологических услуг являются наличие:

• лицензии;
• договора на оказание ветеринарных или санитарно-эпидемиологических услуг с указанием источника финансирования;
• письменного уведомления заказчика, которому выделены средства непосредственно из федерального бюджета, в адрес исполнителей о выделенных ему целевых бюджетных средствах для оплаты ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг.

В случае, если средства для оплаты ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг выделены из бюджетов субъектов Российской Федерации или местных бюджетов, основанием является справка финансового органа об открытии финансирования этих услуг за счет соответствующих бюджетов.

Например , санитарно-эпидемиологическая станция оказывает услуги по дезинфекции в организации. Оплата услуг производится в соответствии с договором. В таком случае начислять НДС на стоимость услуг необходимо.

Не освобождаются от налога ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, выполняемые за счет бюджетных средств на возвратной основе.

От налогообложения освобождаются медицинские услуги, предусмотренные пп.2 п.2 ст.149 НК РФ, оказываемые организациями любой организационно-правовой формы и ведомственной принадлежности. К медицинским организациям, перечисленными выше, в том числе относятся медицинские пункты (подразделения), состоящие на балансе немедицинских организаций, при наличии у организации:

• соответствующих кодов ОКОНХ, а также Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1);
• лицензии на осуществление медицинской деятельности.

Необходимым условием является также ведение организацией раздельного учета по услугам, облагаемым и не облагаемым НДС.

Налоговый кодекс не устанавливает каких-либо ограничений при применении рассматриваемой льготы в зависимости от форм оплаты за оказанные услуги. Освобождение от НДС предоставляется и в том числе, если услуги оплачены по безналичному расчету организациями за своих работников.

В качестве субъектов, которые могут воспользоваться рассматриваемой льготой, НК РФ называет медицинские организации и (или) учреждения, а также врачей, занимающихся частной медицинской практикой.

Многие медицинские организации, оказывая услуги своим сотрудникам, забывают, что и эти операции являются объектом налогообложения. В данном случае происходит "обычная" реализация. Собственником товара (работы, услуги) является юридическое лицо — организация, которая передает товар (работу, услугу) в собственность (на платной основе либо безвозмездно) другому лицу — физическому, следовательно объект налогообложения возникает.

Иногда медицинские учреждения за плату оказывают населению услугу по выписке амбулаторных карт (историй болезни). Причем этот вид деятельности налогоплательщики считают медицинской услугой и не облагают ее НДС. Данная позиция ошибочна — такая услуга является объектом обложения НДС по ставке 18%. Согласно пп.2 п.2 ст.149 части второй НК РФ от налога на добавленную стоимость освобождаются услуги по диагностике, профилактике и лечению, оказанные населению независимо от формы и источника оплаты медицинскими и санитарно-профилактическими учреждениями в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации. На выписку истории болезни (медицинской карты) этот порядок не распространяется, так как оказываемая услуга, не включена в утвержденный перечень.

Наш совет таким организациям: не создавайте себе проблем, включите в себестоимость предоставляемых медицинских услуг плату за ведение истории болезни, и вопрос по объекту налогообложения будет снят.

Н.С.Кулаева

Консультант по налогам и сборам

ЗАО "BKR Интерком-Аудит"

При установлении местных налогов представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены Кодексом, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов. Иные элементы налогообложения по местным налогам и налогоплательщики определяются Налоговым Кодексом.

Представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) законодательством о налогах и сборах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения.

По механизму формирования налоги подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые налоги — налоги на доходы и имущество: подоходный налог и налог на прибыль корпораций (фирм); на социальное страхование и на фонд заработной платы и рабочую силу (так называемые социальные налоги, социальные взносы); поимущественные налоги, в том числе налоги на собственность, включая землю и другую недвижимость; налог на перевод прибыли и капиталов за рубеж и другие. Они взимаются с конкретного физического или юридического лица.

Косвенные налоги — налоги на товары и услуги: налог на добавленную стоимость; акцизы (налоги, прямо включаемые в цену товара или услуги); на сделки с недвижимостью и ценными бумагами и другие. Они частично или полностью переносятся на цену товара или услуги, т е косвенные налоги переносятся на конечного потребителя.

Прямые налоги трудно перенести на потребителя. Из них легче всего дело обстоит с налогами на землю и на другую недвижимость: они включаются в арендную и квартирную плату, цену сельскохозяйственной продукции.

По способу взимания налоги подразделяются на кадастровые, декларируемые и изымаемые у источника.

Кадастровый способ представляет собой дифференциацию объектов налога по группам по определенному признаку. Для каждой группы устанавливается индивидуальная ставка налога, не зависящая от доходности объекта. Например, налог на транспортное средство взимается без учета того, используется оно или нет.

Декларируемый способ – это уплата налога субъектом после получения дохода на основе декларации.

Изымаемые у источника налоги перечисляются в бюджет до выплаты дохода, например заработная плата, которую сотрудники получают уже за вычетом налога.

Налогообложение медицинских организаций

Действующим законодательством о налогах и сборах предусмотрен ряд налоговых льгот, специально ориентированных на поддержку деятельности в сфере медицины и здравоохранения. Ниже приводится их краткий обзор. Налог на прибыль

Наибольшее количество льгот по налогу на прибыль предусмотрено федеральным законодательством.

Освобождена от налога в соответствии с п. 6 ст. 6 Закона РФ N 2116-I "О налоге на прибыль предприятий и организаций" прибыль психиатрических, психоневрологических и противотуберкулезных учреждений в части, полученной их лечебно-производственными (трудовыми) мастерскими и направленной на улучшение труда и быта больных, их дополнительное питание, а также на приобретение оборудования и медикаментов. Также освобождена от налога прибыль специализированных протезно-ортопедических предприятий и прибыль, полученная от производства технических средств профилактики инвалидности и реабилитации инвалидов.

В соответствии с п. 4 ст. 6 этого же Закона, если выручка, полученная малым предприятием от производства и переработки медицинской техники, лекарственных средств и изделий медицинского назначения, превышает 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг), то в первые два года деятельности такая организация освобождается от уплаты налога на прибыль. При этом днем начала работы предприятия считается день его государственной регистрации. В третий и четвертый год работы, указанные малые предприятия уплачивают налог в размере соответственно 25 и 50 процентов от установленной ставки налога на прибыль, если выручка от перечисленных видов деятельности составляет свыше 90 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг). Данная льгота не предоставляется малым предприятиям, образованным на базе ликвидированных (реорганизованных) предприятий, их филиалов и структурных подразделений. Следует иметь в виду, что при прекращении малым предприятием деятельности, в связи с которой ему были предоставлены налоговые льготы, до истечения пятилетнего срока (начиная со дня его государственной регистрации) сумма налога на прибыль, исчисленная в полном размере за весь период его деятельности и увеличенная на сумму дополнительных платежей, определенных исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ за пользование банковским кредитом, действовавшей в соответствующих отчетных периодах, подлежит внесению в федеральный бюджет.

Пунктом 6 ст. 6 Закона РФ N 2116-I установлена льгота, согласно которой освобождена от налогообложения прибыль любых предприятий, полученная от реализации произведенной ими медицинской продукции, включенной в утверждаемый Правительством РФ перечень жизненно необходимых и важнейших лекарственных средств и изделий медицинского назначения. Такой перечень утвержден постановлением Правительства РФ N 478 от 15 апреля 1996 г., а последние изменения в него вносились 20 мая 1999 г.

При исчислении налога облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет остающейся в распоряжении предприятия прибыли уменьшается на суммы затрат предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения (подп. "б" п. 1 ст. 6 Закона РФ N 2116-I). К объектам и учреждениям здравоохранения, как разъясняет письмо Госналогслужбы РФ от 9 июля 1996 г. N 02-2-12, относятся только те объекты и учреждения, которые перечислены в подразделе "Здравоохранение" Общесоюзного классификатора отраслей народного хозяйства (коды 91500-91599).

Аналогичным образом налогооблагаемая прибыль (но только в пределах 3 процентов) уменьшается на суммы средств, перечисленных предприятиям, учреждениям и организациям здравоохранения (подп. "в" п. 1 ст. 6 Закона РФ N 2116-I). Получившие такие средства предприятия, организации и учреждения по окончании отчетного года обязаны представить в налоговый орган по месту своего нахождения отчет о поступивших суммах и об их расходовании. В случае использования средств не по назначению, они взыскиваются в доход федерального бюджета.

Дополнительные льготы, связанные с здравоохранением, установлены и московским законодательством. Речь идет о направленных на поддержку благотворительности и инвестиционной деятельности льготах по налогу на прибыль, предусмотренных в Законе г. Москвы N 39 от 22 декабря 1999 г. "О ставках и льготах по налогу на прибыль". Согласно подп. "ж" п. 1 ст. 3 указанного Закона налогооблагаемая прибыль уменьшается (в пределах 5 процентов) на суммы взносов, направленных на благотворительные цели предприятиям, учреждениям и организациям здравоохранения. При этом получателями средств должны быть расположенные в Москве организации, прошедшие государственную регистрацию и вставшие на учет в налоговых органах города.

Подпунктом "а" п. 1 ст. 4 того же Закона установлена льгота, согласно которой сумма налога на прибыль уменьшается на сумму средств, направленных на реализацию целевой программы по развитию здравоохранения. Соответствующая программа на 2000 год утверждена Постановлением Московской городской Думы N 89 от 14 июля 2000 г.

Налог на имущество.

Законом РФ N 2030-1 от 13 декабря 1991 г. "О налоге на имущество предприятий" соответствующая льгота установлена для специализированных предприятий, производящих медицинские и ветеринарные иммунобиологические препараты, предназначенные для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями. Имущество таких организаций (их перечень утвержден Постановлением Правительства РФ N 1012 от 13 октября 1995 г.) не подлежит обложению данным налогом в силу подп. "о" ст. 4 указанного Закона.

Налог на добавленную стоимость.

С января 2001 года вступает в силу глава 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ, предусматривающая ряд льгот по НДС, имеющих отношение к отраслям медицины и здравоохранения. До 1 июля 2001 г. указанная глава применяется с учетом особенностей, установленных ст. 13 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах".

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ, как и в настоящее время, будет освобождена от налогообложения реализация медицинских товаров. В отличие от действующего порядка, новая льгота распространяется только в отношении следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства:

• протезно-ортопедических изделий, сырья для их изготовления и полуфабрикатов к ним;
• технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов;
• линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных);

• важнейшие и жизненно необходимые лекарственные средства, включая лекарства-субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, за исключением сырья (материалов) для их производства, витаминизированной и лечебно-профилактической продукции пищевой, мясной, молочной, рыбной и мукомольно-крупяной промышленности, бытовых дезинфицирующих, инсектицидных и дератизирующих средств, подгузников, репеллентов, товаров ветеринарного назначения, тары и упаковки;
• важнейшие и жизненно необходимые изделия медицинского назначения;
• важнейшая и жизненно необходимая медицинская техника.

При этом освобождены от НДС будут не все относящиеся к перечисленным группам товары, а только включенные в соответствующий перечень, который должен быть утвержден Правительством РФ.

Как и в настоящее время, с 2001 года не будут облагаться НДС медицинские услуги, оказываемые медицинскими организациями, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета, также подпадают под эту льготу. Сейчас перечень медицинских услуг отсутствует. С января 2001 года для освобождения таких услуг от НДС будет необходимо, чтобы они были включены в перечень, приведенный в подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, в соответствии с которым к медицинским услугам отнесены:

• услуги медицинских учреждений, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;
• услуги, оказываемые населению медицинскими и санитарно-профилактическими учреждениями, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством РФ;
• услуги медицинских организаций по сбору у населения крови, оказываемые по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями;
• услуги скорой медицинской помощи, оказываемые населению;
• услуги по изготовлению лекарственных средств аптечными учреждениями;
• услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного;
• услуги патологоанатомических бюро;
• услуги медицинских учреждений, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным;
• услуги по изготовлению и ремонту очковой оптики (за исключением солнцезащитной), ремонту слуховых аппаратов и протезно-ортопедических изделий.

Следует обратить внимание на отсылочный характер некоторых пунктов перечня, в связи, с чем эти пункты должны быть детализированы в соответствующих нормативных актах.

После вступления в силу второй части Налогового Кодекса РФ, действующая в настоящее время льгота, установленная подпунктом "у" п. 1 ст.

5. Налогообложение медицинских учреждений

5 Закона РФ N 1992-I от 6 декабря 1991 г. "О налоге на добавленную стоимость", утратит силу не полностью, а будет до конца 2001 года применяться в части освобождения от НДС лекарственных средств, изделий медицинского назначения и медицинской техники.

Страницы:← предыдущая123следующая →

В целях налогообложения иными источниками — доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

В налоговом учете учет операций по исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных с ведением этой деятельности, ведется в порядке, установленном Налоговый кодексом Республики Казахстан.

Сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

В составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Налогообложение медицинских учреждений, оказывающих платные услуги

Если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения не предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи (за исключением мобильной связи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств, указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанных основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности. При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы).

В целях налогообложения налогом на прибыль при определении налоговой базы к расходам, связанным с осуществлением коммерческой деятельности, помимо расходов, произведенных в целях осуществления предпринимательской деятельности,относятся:

• суммы амортизации, начисленные по имуществу, приобретенному за счет полученных от этой деятельности средств и используемому для осуществления этой деятельности. При этом по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 года, остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью объекта основных средств и суммой амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета за период эксплуатации такого объекта;
• расходы на ремонт основных средств, эксплуатация которых связана с ведением некоммерческой и(или) коммерческой деятельности и которые приобретены (созданы) за счет бюджетных средств, если финансирование данных расходов не предусмотрено в смете доходов и расходов бюджетного учреждения или не осуществляется за счет бюджетных средств.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

В соответствии Налоговом кодексом РК не подлежит налогообложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и(или) учреждениями, врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. При этом к медицинским услугам относятся:

• услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;
• услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством Республики Казахстан;
• услуги по сбору у населения крови, оказываемые по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями;
• услуги скорой медицинской помощи, оказываемые населению;
• услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного;
• услуги патолого-анатомические;
• услуги, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным.

При оказании сервисных услуг, которые не относятся к медицинским, из полученного дохода должен быть уплачен налог на добавленную стоимость в размере 18%.

В данном случае речь идет только о ситуациях, когда сервисные услуги вычленены отдельно, а медицинские услуги либо предоставляются бесплатно за счет средств бюджета или ОМС, либо оплачиваются пациентом.

Если в хозрасчетном подразделении в различных палатах платные услуги оказываются с различным уровнем сервисности (комфортности), то вычленять сервисную составляющую не обязательно, можно дифференцировать стоимость медицинских услуг в зависимости от уровня сервисности (комфортности), не указывая в наименованиях услуг наличие или отсутствие сервисности (комфортности). В этом случае не возникнет вопроса с уплатой НДС.

Использование доходов от оказания платных услуг на возмещение недостатка средств бюджета
или обязательного медицинского страхования

Доходы от оказания платных услуг нельзя использовать непосредственно на покрытие дефицита бюджетного финансирования или недостатка средств ОМС. Учреждение обязано вначале возместить все расходы, связанные с оказанием непосредственно платных услуг, рассчитать прибыль, уплатить с нее налоги и только затем решать вопрос о направлениях использования прибыли. Решение об использовании прибыли учреждение решает самостоятельно. Часть оставшейся чистой прибыли может быть направлена на погашение дефицита средств бюджета или ОМС.

Согласно Налоговом кодеком Республики Казахстан сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

На возмещение недостатка средств бюджета или обязательного медицинского страхования по решению руководителя государственного учреждения здравоохранения может направляться только часть прибыли от оказания платных медицинских услуг, оставшаяся после уплаты налогов.

Вместе с тем, в пункте 14 Правил оказания платных услуг в организациях здравоохранения и порядок использования средств от платы услуг, осуществляемых государственными организациями здравоохранения, утвержденным постановлением Правительства РК от 6 октября 2006 года № 965 определено, что расчеты с пациентами, осуществляемые посредством наличных денег, производятся через кассу организации здравоохранения с обязательным применением контрольно-кассовых машин с фискальной памятью и выдачей контрольного чека пациенту, по безналичному расчету путем перечисления на текущий счет организации здравоохранения «Средства от платных услуг».

Кроме того, в пункте 15 данных правил сказано, что пациентам, получившим медицинскую помощь на платной основе, организация здравоохранения предоставляет:

• заключение соответствующих медицинских работников при оказании медицинской помощи в амбулаторно-поликлинических условиях;
• выписку из истории болезни при оказании медицинской помощи в стационарных условиях;
• информацию о расходах за оказанную медицинскую помощь.

При этом, информация о расходах за оказанную медицинскую помощь представляется в виде справки медицинского учреждения об оказании медицинских услуг и размере расхода, которая является подтверждающим документом.

В соответствии с пунктом 1 и первым абзацем пункта 2 статьи 135 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» доходы организаций, предусмотренных данной статьей, не подлежат налогообложению при соблюдении условий, установленных данной статьей. Для целей Налогового кодекса к организациям, осуществляющим деятельность в социальной сфере, относятся организации, осуществляющие виды деятельности, указанные в данном пункте, доходы от которых с учетом доходов в виде безвозмездно полученного имущества и вознаграждения по депозитам составляют не менее 90 процентов совокупного годового дохода таких организаций.

На основании подпункта 1) пункта 2 статьи 135 Налогового кодекса оказание медицинских услуг, за исключением косметологических, санаторно-курортных, относится к деятельности в социальной сфере при выполнении условий, установленных данной статьей.
В соответствии с правилами составления налоговой отчетности (декларации) по корпоративному подоходному налогу (КПН) декларация по форме 140.00 составляется организациями, осуществляющими деятельность в социальной сфере в соответствии со статьей 135 Налогового кодекса.

Таким образом, если организация занимается оказанием медицинских услуг, доходы от которых с учетом доходов в виде безвозмездно полученного имущества и вознаграждения по депозитам составляют не менее 90 процентов совокупного годового дохода, то доходы таких организаций не подлежат налогообложению в части КПН.

Следовательно, при осуществлении деятельности в социальной сфере в налоговые органы представляется Декларация по КПН по форме 140.00.
Налог на добавленную стоимость
В соответствии с подпунктом 3) пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса обороты по реализации товаров, работ, услуг, связанных с медицинским и ветеринарным обслуживанием, освобождаются от налога на добавленную стоимость (НДС) в случае оказания медицинских (ветеринарных) услуг, за исключением косметологических, санаторно-курортных.
При этом перечень товаров и услуг в сфере медицинской и ветеринарной деятельности, освобождаемых от НДС, определен постановлением Правительства Республики Казахстан от 11.02.2009 г. № 133.

На основании изложенного, если услуги, оказываемые Вами, указаны в данном перечне, то обороты по реализации таких услуг освобождаются от НДС.
Земельный налог и налог на имущество
Согласно подпункту 3) пункта 2 статьи 387 Налогового кодекса юридические лица, определенные пунктом 2 статьи 135 Налогового кодекса при исчислении земельного налога к соответствующим ставкам применяют коэффициент 0,1.
В соответствии с подпунктом 2) пункта 3 статьи 398 Налогового кодекса юридические лица, определенные статьей 135 Налогового кодекса исчисляют налог на имущество по ставке 0,1 процента к налоговой базе.

Следовательно, если организация занимается оказанием медицинских услуг, доходы от которых с учетом доходов в виде безвозмездно полученного имущества и вознаграждения по депозитам составляют не менее 90 процентов совокупного годового дохода, то при исчислении земельного налога к соответствующим ставкам налога применяется коэффициент 0,1, а также при исчислении налога на имущество к налоговой базе применяется ставка 0,1 процента.

Таким образом, государственные учреждения здравоохранения вправе по своему усмотрению предоставлять льготы для отдельных категорий граждан в размере, не превышающем заложенную в цену прибыль (с уплатой налога на прибыль в установленном порядке).

Заключение

В заключение хотелось бы отметить, что ежегодные изменения, вносимые в налоговое законодательство, оказывают положительное влияние на экономическое состояние социально – значимых сфер деятельности, одной из которых и является оказание квалифицированной медицинской помощи населению нашей страны.

Список литературы

• КОДЕКС
  РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН О НАЛОГАХ И ДРУГИХ ОБЯЗАТЕЛЬНЫХ ПЛАТЕЖАХ В БЮДЖЕТ(НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС)от 10.12.2008 г. № 99-IV (Введен в действие Законом РК от 10 декабря 2008 года № 100-IV
  с 1 января 2009 года, за исключением положений,
  для которых Законом установлены иные сроки введения (по состоянию на 1 января 2013 г.))
• КОДЕКС РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН О ЗДОРОВЬЕ НАРОДА И СИСТЕМЕ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ (с изменениями и дополнениями по состоянию на 04.07.2013 г.)
• Конституция Республики Казахстан

Страницы:← предыдущая12

Льготному режиму налогообложения в главе 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ посвящена статья 149 НК РФ, которая содержит как обязательные виды льгот, так и те, применять которые налогоплательщик может добровольно. Обязательные виды льгот, от использования которых налогоплательщик отказаться не вправе, определены пунктами 1 и 2 статьи 149 НК РФ, а льготы, применяемые по инициативе самого налогоплательщика, перечислены в пункте 3 указанной статьи.

Так как льгота по оказанию медицинских услуг закреплена пунктом 2 статьи 149 НК РФ, то она относится к разряду обязательных льгот, применять которую налогоплательщик НДС обязан независимо от своего желания.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ установлено, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории России медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. При этом ограничение, установленное подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ не распространяется на ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ прямо определено, что в целях главы 21 НК РФ к медицинским услугам, в отношении которых предусмотрен льготный режим налогообложения, относятся не любые медицинские услуги, а только следующие их виды:

услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;





услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;





услуги по сбору у населения крови, оказываемые по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями;





услуги скорой медицинской помощи, оказываемые населению;





услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного;





услуги патолого-анатомические;





услуги, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным.

На первый взгляд, все ясно и просто, перечень медицинских услуг, реализация которых должна осуществляться с обязательным применением льготы, законодательно закреплен самим подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ. Однако, несмотря на то, что льгота по оказанию медицинских услуг действует не один год, практика показывает, что у налогоплательщиков до сих пор существует ряд неясных моментов по ее использованию. Учитывая то, что в рамках одной статьи рассмотреть все нюансы, касающиеся использования льготы по медицинским услугам вряд ли возможно, акцентируем вниманием читателя на тех видах льготных медицинских услуг, с которыми налогоплательщикам НДС приходится сталкиваться чаще всего.

Вначале отметим, что для использования любых льгот у налогоплательщика НДС должны выполняться как общие условия их применения, распространяемые исключительно на всех налогоплательщиков, так и специальные.

К общим условиям применения льгот, в том числе и по оказанию медицинских услуг, относятся следующие:

если деятельность налогоплательщика, в отношении которой предусмотрен льготный налоговый режим, является лицензируемой, то применять льготу можно только при наличии лицензии. Требование о наличии лицензии установлено пунктом 6 статьи 149 НК РФ;





использование льготного режима налогообложения признается правомерным только при наличии раздельного учета операций, облагаемых НДС и операций, освобожденных от налогообложения. Требование о необходимости ведения раздельного учета выдвигает пункт 4 статьи 149 НК РФ;





льготный режим налогообложения применяется налогоплательщиком в своих интересах. Это правило вытекает из пункта 7 статьи 149 НК РФ.

Специфика использования льготного режима налогообложения по медицинским услугам определена в самом подпункте 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Во-первых, отметим, что применение льготы по медицинским услугам не ставится в зависимость от организационно-правовой формы организации, оказывающей медицинские услуги. Следовательно, применять данную льготу могут любые медицинские фирмы, как коммерческие, так и финансируемые из бюджета. Кроме того, не связано применение льготы и с видом деятельности организации. По мнению Минфина Российской Федерации при наличии лицензии на медицинскую деятельность под медицинской организацией следует понимать и медицинские пункты, имеющиеся на балансе организаций. В частности, такая точка зрения изложена в Письме Минфина Российской Федерации от 7 мая 2003 года №04-02-05/2/21. Подтверждается такое мнение и примерами судебной практики, о чем свидетельствует, например, Постановление ФАС Московского округа от 15 февраля 2008 года №КА-А41/488-08 по делу №А41-К2-2894/07.

Кроме того, воспользоваться данной льготой могут и врачи, занимающиеся частной медицинской практикой.

Обратите внимание! Врачам, занимающимся частной медицинской практикой, необходимо зарегистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей, так как отсутствие такой регистрации может привести к очень неблагоприятным последствиям для физического лица.

Напомним, что в соответствии со статьей 23 НК РФ гражданин обязан зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя только тогда, когда он осуществляет предпринимательскую деятельность. В соответствии с нормами пункта 1 статьи 2 Гражданского Кодекса Российской Федерации, под предпринимательством понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Если деятельность частного специалиста будет расценена налоговиками как предпринимательская, то он будет признан налогоплательщиком НДС, ведь по общему правилу, установленному статьей 143 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Ссылка на то, что врач, не зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, не может рассматриваться в качестве самостоятельного налогоплательщика НДС, в силу пункта 2 статьи 11 НК РФ, не будет принята фискалами во внимание.

Следует иметь в виду, что врач, не имеющий соответствующей регистрации, будет привлечен и к административной ответственности по статье 14.1 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (далее - КоАП РФ). Напомним, что в соответствии с пунктом 1 указанной статьи КоАП РФ осуществление предпринимательской деятельности без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя или без государственной регистрации в качестве юридического лица влечет наложение административного штрафа в размере от пятисот до двух тысяч рублей.

Пунктом 96 статьи 17 Федерального закона от 8 августа 2001 года №128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» (далее - Закон №128-ФЗ) установлено, что медицинская деятельность может осуществляться только на основании специального разрешения (лицензии). Следовательно, использование льготы при оказании медицинских услуг, может быть признано правомерным у налогоплательщика НДС только при ее наличии. Такого же мнения придерживаются и большинство арбитров. Так, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 20 июля 2007 года по делу №А31-1989/2006-16 суд признал правомерными действия налоговой инспекции, доначислившей организации суммы налога на добавленную стоимость, так как в отсутствие лицензии на медицинскую деятельность организация не вправе была использовать льготу в части оказания медицинских услуг.

Правда, если лицензия отсутствует у налогоплательщика по вине лицензирующего органа, то такой налогоплательщик может избежать мер налоговой ответственности, на это указывает Постановление ФАС Поволжского округа от 3 июня 2008 года по делу №А49-183/2008-21А/22.

Обращаем Ваше внимание на то, что в силу статьи 8 Закона №128-ФЗ лицензия выдается на срок не менее пяти лет, после чего она может быть продлена по заявлению лицензиата. Поэтому, при приближении окончания срока действия лицензии налогоплательщику следует заранее побеспокоиться об ее продлении. В противном случае, в период времени, когда старая лицензия утратит силу, а новая будет еще не получена, правомерность использования льготы будет поставлена налоговиками под сомнение. И хотя, в части оказания медицинских услуг, суды, как правило, принимают решения в пользу налогоплательщиков, о чем говорит, например, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16 октября 2007 года №Ф08-6362/2007-2360А по делу №А32-25593/2006-33/447, в целях снижения налоговых рисков рекомендуем внимательно следить за сроками действия лицензии. Особенно учитывая то, что указанное решение суда было принято по налогоплательщику, который заранее принял все предусмотренные законодательством меры по продлению лицензии и не получил ее по вине лицензирующего органа.

Обратите внимание! Положение о лицензировании медицинской деятельности утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 22 января 2007 года №30.

Напомним, что российская система здравоохранения состоит из государственной, муниципальной и частной системы здравоохранения.

Пунктом 2 указанного постановления определено, что лицензирование медицинской деятельности в части деятельности, осуществляемой организациями муниципальной и частной систем здравоохранения (за исключением деятельности по оказанию высокотехнологичной медицинской помощи) осуществляют органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации. В части деятельности, осуществляемой организациями государственной системы здравоохранения, а также деятельности, осуществляемой организациями муниципальной и частной систем здравоохранения по оказанию высокотехнологичной медицинской помощи, лицензирующим органом выступает Федеральная служба по надзору в сфере здравоохранения и социального развития.

Итак, состав субъектов - налогоплательщиков НДС, которые могут использовать льготу по медицинским услугам, мы рассмотрели. Теперь рассмотрим подробнее некоторые виды медицинских услуг, в отношении которых у налогоплательщиков возникает традиционно много вопросов.

Как уже было отмечено, в целях налогообложения НДС льготный режим налогообложения применяется не по всем видам медицинских услуг, а только по тем, которые прямо перечислены в подпункте 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

В первую очередь, под действие данной льготы попадают услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию (далее - ОМС).

Напомним, что правовые, экономические и организационные вопросы медицинского страхования в России регулируются нормами Закона Российской Федерации от 28 июня 1991 года №1499-1 «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации» (далее - Закон №1499-1). Согласно статье 1 Закона №1499-1 ОМС выступает составной частью государственного социального страхования и обеспечивает всем российским гражданам равные возможности в получении медицинской и лекарственной помощи, предоставляемой за счет средств ОМС в объеме и на условиях, соответствующих программам обязательного медицинского страхования. Иначе говоря, целью обязательного медицинского страхования является обеспечение граждан доступной и бесплатной медицинской помощью.

Перечень медицинских услуг, предоставляемых медицинскими организациями и учреждениями в рамках ОМС, определяется Программой государственных гарантий оказания гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи, утверждаемой Правительством Российской Федерации ежегодно. На текущий 2009 год такая Программа утверждена Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 декабря 2008 года №913. В рамках указанной Программы гражданам бесплатно предоставляются:

первичная медико-санитарная помощь;





неотложная медицинская помощь;





скорая медицинская помощь, в том числе специализированная (санитарно-авиационная);





специализированная медицинская помощь, в том числе высокотехнологичная.

Заметим, что медицинские услуги в рамках ОМС оказываются бесплатно лишь гражданам. Медицинское же учреждение, по сути, оказывает их на платной основе, получая финансирование от страховой медицинской организации, заключившей с медицинским учреждением договор на оказание услуг в рамках ОМС.

Отметим, что страховые медицинские организации не входят в российскую систему здравоохранения, они лишь получают из фондов обязательного медицинского страхования финансирование на оказание медицинских услуг в рамках ОМС и заключают с медицинскими учреждениями договор на их оказание.

Медицинскую помощь в системе медицинского страхования оказывают медицинские учреждения с любой формой собственности. Они являются самостоятельно хозяйствующими субъектами и строят свою деятельность на основе договоров со страховыми медицинскими организациями. Под договором на предоставление медицинских услуг понимается соглашение, в соответствии с которым медицинское учреждение обязуется предоставлять застрахованному контингенту медицинскую помощь определенного объема и качества в конкретные сроки в рамках программ медицинского страхования.

Взаимоотношения сторон определяются условиями договора, в котором обязательно указываются наименования сторон, численность застрахованных лиц, виды медицинских услуг, оказываемых медиками, стоимость работ и система расчетов, а также порядок контроля качества медицинской помощи и использования страховых средств. Кроме того, обычно в договоре предусматривается ответственность сторон за нарушение договорных обязательств.

Во-вторых, освобождаются от налогообложения НДС платные медицинские услуги по диагностике, профилактике, и лечению, оказываемые населению. Причем форма и источник их оплаты значения не имеют, главное, чтобы они входили в одноименный Перечень медицинских услуг, утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 20 февраля 2001 года №132 (далее - Перечень №132).

Согласно Перечню №132 освобождаются от обложения НДС:

услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках амбулаторно-поликлинической (в том числе доврачебной) медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы.





услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках стационарной медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы.





услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в дневных стационарах и службами врачей общей (семейной) практики, включая проведение медицинской экспертизы.





услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в санаторно-курортных учреждениях.





услуги по санитарному просвещению, непосредственно оказываемые населению.

Особо обращаем внимание на то, что в данном случае речь идет о платных услугах, оказываемых именно населению. Поэтому если льготная услуга, включенная в Перечень №132, оказывается юридическому лицу, то льготный режим налогообложения не применяется.

Отметим, что фактически данный перечень определяет только виды медицинской помощи, в рамках которой оказываются платные услуги и не содержит конкретных положений в отношении тех или иных видов услуг, освобождаемых от налогообложения. Это в свою очередь приводит к большому количеству споров между налоговиками и налогоплательщиками в части использования льготы.

Поэтому при решении вопроса о том, освобождается ли от налогообложения та или иная услуга, помимо Перечня №132 налогоплательщику НДС следует руководствоваться еще и Положением о лицензировании. Кроме того, не лишним будет и использование Приказа Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 10 мая 2007 года №323, которым утвержден «Порядок организации работ (услуг), выполняемых при осуществлении доврачебной, амбулаторно-поликлинической (в том числе первичной медико-санитарной помощи, медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов, специализированной медицинской помощи), стационарной (в том числе первичной медико-санитарной помощи, медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов, специализированной медицинской помощи), скорой и скорой специализированной (санитарно-авиационной), высокотехнологичной, санаторно-курортной медицинской помощи».

Так как медицинская деятельность относится к лицензируемым видам деятельности, то исходить нужно из того, нужна ли лицензия на оказание спорной услуги или нет. Если вид услуги поименован в «Перечне работ (услуг) при осуществлении медицинской деятельности», приведенном в приложении к Положению о лицензировании, то такая услуга, как правило, освобождается от налогообложения.

Возьмем, к примеру, услуги по проведению различного вида медицинских осмотров. В Перечне №132 такая услуга не поименована, в связи с чем, непонятно, освобождается ли она от НДС. Причем налоговики довольно часто считают, что применение льготы по данной услуге не предусмотрено, а, следовательно, при проверках доначисляют налогоплательщикам суммы НДС.

Однако большинство судов считает иначе, основывая свою позицию на том, что проведение различных видов медицинских осмотров включено в Перечень работ (услуг) при осуществлении медицинской деятельности, на оказание таких услуг требуется лицензия, поэтому использование льготного режима налогообложения по такому виду услуг признается правомерным.

Так, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 8 мая 2007 года №А19-25411/06-56-Ф02-2681/07 по делу №А19-25411/06-56, исследовав материалы дела, арбитры пришли к вводу о том, что услуги по проведению медицинских осмотров являются услугами по диагностике и профилактике заболеваний, оказываемых населению в рамках амбулаторно-поликлинической медицинской помощи, подлежащей лицензированию, поэтому налогоплательщик абсолютно законно воспользовался льготой.

Аналогичный вывод суда сделан и в Постановлении ФАС Московского округа от 15 февраля 2008 года № КА-А41/488-08 по делу № А41-К2-2894/07 в отношении оказания услуг по лечебной физкультуре, оказываемых организацией в рамках санаторно-курортного лечения.

Нужно сказать, что на практике всегда много вопросов вызывало оказание стоматологических услуг. Однако сейчас, по мнению автора, этот вопрос перестал быть спорным. Стоматологические услуги перечислены в Перечне работ (услуг), выполняемых при осуществлении доврачебной, амбулаторно-поликлинической (в том числе первичной медико-санитарной помощи, медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов, специализированной медицинской помощи), стационарной (в том числе первичной медико-санитарной помощи, медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов, специализированной медицинской помощи), скорой и скорой специализированной (санитарно-авиационной), высокотехнологичной, санаторно-курортной медицинской помощи, утвержденном Приказом Минздравсоцразвития Российской Федерации от 10 мая 2007 года №323. Соответственно они включены в Перечень №132, следовательно, в отношении них применяется льготный режим налогообложения.

В отношении такого вида льготных услуг как услуги по сбору у населения крови, отметим следующее. В соответствии с ОКУН данный вид услуг поименован в разделе 08000 «Медицинские услуги» код 0812 10, то есть услуги по сбору и переливанию крови рассматриваются как самостоятельный вид деятельности налогоплательщика. Льгота, установленная подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ распространяется именно на услуги по сбору крови у населения. Поэтому в случае оказания комплексных услуг по сбору крови (поиск доноров, сбор крови, ее переработка, хранение, транспортировка и пр.) все другие услуги подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке.

При использовании льготы по услугам скорой помощи рекомендуем налогоплательщикам ознакомиться с Постановлением ФАС Поволжского округа от 31 марта 2006 года по делу №А55-23286/2005, в котором арбитры указали, что воспользоваться данной льготой может не только медицинское учреждение, оказывающее услуги скорой помощи, но и организация, предоставляющая медицинской организации машины скорой помощи для перевозки больных.

Отдельно стоит остановиться на косметических услугах. Законодательно они выведены из состава льготных услуг. Тем не менее, в отношении них существует ряд неясностей, которые могут поставить в тупик даже очень грамотного специалиста. Так, сегодня нет однозначного ответа на вопрос, может ли использоваться льгота в отношении косметических услуг по пластической хирургии. Ряд специалистов считает, что использование льготного режима налогообложения невозможно только в отношении косметических услуг с кодом ОКУН 081501. Например, такие разъяснения по этому поводу содержатся в Письме МНС Российской Федерации от 8 февраля 2002 года №03-1-09/18/291-Д504 «О налоге на добавленную стоимость», если же речь идет об оказании услуг по пластической хирургии, имеющей иной код по ОКУН, то применение льготного режима возможно.

Другие специалисты полагают, что услуги пластической хирургии не могут оказываться в льготном режиме. В обоснование своей точки зрения они ссылаются уже на Общероссийский классификатор экономической деятельности (ОКВЭД), который относит косметологические услуги в состав «Прочей деятельности по охране здоровья» (код 85.14) причем без разделения косметологии на терапевтическую и хирургическую. А так как прочая деятельность по охране здоровья не поименована в Перечне №132, то и применение льготного режима невозможно.

Кроме того, подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ прямо указано, что в общем порядке облагаются НДС ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги. Исключение составляют лишь ветеринарные и санитарные услуги, финансируемые из бюджета. Как видим, в отношении возможности использования льготы по данному виду услуг законодатель вводит дополнительное условие - наличие договора на их оказание с указанием источника финансирования. Если средства в оплату данных услуг поступают из бюджета, то льгота предоставляется при наличии справки, выдаваемой финансовыми органами, о выделении необходимых средств из бюджета.

Все остальные медицинские услуги, не поименованные в подпункте 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ, облагаются НДС в общем порядке. Например, нередко медицинские организации используют льготу по такому виду услуг, как выписка амбулаторной карты. Это в корне неверно, такая услуга не рассматривается в качестве медицинской услуги, следовательно, она облагается НДС в общем порядке. Такие же разъяснения по данному поводу приведены в Письме УМНС Российской Федерации по городу Москве от 24 декабря 2003 года №24-11/71239. В последнее время, довольно часто при пребывании в стационаре лечебные учреждения предоставляют своим пациентам палаты повышенной комфортности. В связи с чем, много возникает вопросов по поводу того, может ли медицинское учреждение использовать льготу при оказании таких услуг? Как разъяснили в Письме УФНС Российской Федерации по городу Москве от 28 апреля 2006 года №19-11/34945 налоговики столицы реализация услуг по предоставлению улучшенных комфортных условий пребывания в стационаре, облагается НДС в общем порядке, то есть по ставке 18%.

Для налогоплательщиков, осуществляющих такой вид деятельности, как оказание медицинских услуг населению, для которых часть операций рассматривается в льготном налоговом режиме, установленном статьей 149 НК РФ, вопрос об определении показателя выручки является достаточно серьезным. Ведь первая ошибка, которую часто совершают налогоплательщики, связана с тем, что они исключают из показателя выручки операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения). Отсюда, соответственно, неправильно определяется налоговая база и, как следствие, возникают налоговые штрафы и пени.

С введением главы 21 НК РФ «медицинские услуги», оказываемые медицинскими организациями на платной основе, и те услуги, которые оказываются за счет бюджетных средств или за счет средств обязательного медицинского страхования, являются объектом обложения НДС, но на них распространяется льготный режим. Следовательно, налогоплательщики должны в обязательном порядке учитывать эти операции при расчете выручки для определения налоговой базы и правильно заполнять декларацию по НДС.

Льготный налоговый режим по медицинским услугам предусмотрен подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Обратите внимание!

Если организация осуществляет медицинскую деятельность, которая требует обязательного лицензирования, то льгота может быть предоставлена только в том случае, если имеется лицензия на осуществление такого вида деятельности.

Рассмотрим подробнее, какие медицинские услуги будут иметь льготу по НДС.

Если говорить о медицинских услугах, то необходимо рассматривать те виды деятельности, которые попадают под льготы. В первую очередь, это деятельность в рамках обязательного медицинского страхования (причем, в данном случае не имеет значения, кто их финансирует).

Разберемся, что понимается под оказанием медицинских услуг в рамках обязательного медицинского страхования. В Российской Федерации действуют государственные медицинские организации, муниципальные медицинские организации, частные клиники и кабинеты. Цель их работы - ох рана здоровья граждан нашей страны. Причем, государственные и муниципальные медицинские учреждения параллельно с бесплатной гарантированной медицинской помощью согласно действующему законодательству могут оказывать и платные медицинские услуги населению.

В настоящее время медицинские учреждения финансируются за счет бюджетных средств, пожертвований юридических и физических лиц (спонсорская помощь), доходов от предпринимательской деятельности, хотя основная часть средства – это поступления от обязательного медицинского страхования. Как происходит такое финансирование? Организации как работодатели отчисляют средства в фонды медицинского страхования. Оттуда денежные потоки поступают в страховую организацию, которая перечисляет деньги непосредственно в медицинское учреждение.

Необходимо отметить, что медицинская организация может иметь любую форму собственности – ограничений нет, однако непременным условием является наличие соответствующей аккредитации. Под аккредитацией медицинских учреждений понимается установление их соответствия профессиональным стандартам. Аккредитации подлежат все медицинские учреждения независимо от форм собственности. Процедуру аккредитации медицинских учреждений проводят специальные комиссии, создаваемые из представителей органов управления здравоохранения, профессиональных медицинских ассоциаций, страховых медицинских организаций. Аккредитованному медицинскому учреждению выдают сертификат. В сертификате должны быть перечислены все услуги, которые может оказывать медицинская организация по обязательному медицинскому страхованию.

Таким образом, при наличии лицензии и соответствующей аккредитации медицинское учреждение заключает договор с медицинской страховой организацией на предоставление медицинских услуг.

Медицинская организация получает денежные средства из фонда обязательного медицинского страхования только за те услуги, которые включены в территориальную программу обязательного медицинского страхования. Медицинская организация, заключившая договор на оказание лечебно-профилактической помощи в соответствии с договором, ведет учет всех пациентов, которым оказана медицинская помощь в рамках обязательного медицинского страхования. На основании данных учета она выставляет счет за оказанные услуги страховой медицинской организации. Страховщик обязательно проверяет достоверность данных, предоставленных медицинским учреждением, а затем осуществляет оплату по выставленному счету. Медицинская организация денежные средства, полученные за оказанные услуги в рамках медицинского страхования, должна учитывать в составе выручки. На практике нередко эти средства учитываются в составе целевых средств. Такая позиция ошибочна. Дело в том, что договор на оказание медицинских услуг в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ) – это . Согласно статье 779 ГК РФ:

«1. По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

2. Правила настоящей главы применяются к договорам оказания услуг связи, медицинских, ветеринарных, аудиторских, консультационных, информационных услуг, услуг по обучению, туристическому обслуживанию и иных, за исключением услуг, оказываемых по договорам, предусмотренным главами 37, 38, 40, 41, 44, 45, 46, 47, 49, 51, 53 настоящего Кодекса».

Договор на оказание медицинских услуг является возмездным договором, следовательно, такая деятельность является коммерческой.

Пример 1.

Медицинское учреждение заключает договоры с юридическими лицами по обязательному медицинскому страхованию работников. Согласно этим договорам медицинское учреждение оказывает разного рода платные медицинские услуги. Сможет ли медицинское учреждение воспользоваться льготой по НДС?

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ не облагаются НДС услуги, оказываемые медицинскими учреждениями в рамках обязательного медицинского страхования. Следовательно, оказывая услуги обязательного медицинского страхования, медицинская организация не должна начислять НДС. Но для этого нужно раздельно учитывать операции, облагаемые и не облагаемые НДС.

Окончание примера.

Таким образом, договора, которые оплачиваются за счет средств обязательного медицинского страхования, являются предметом льготирования, по которым необходимо показывать стоимостную оценку и не забывать показывать сумму входного налога по данному виду деятельности в декларации.

ОКАЗАНИЕ ПЛАТНЫХ МЕДИЦИНСКИХ УСЛУГ

Другой вид льготирования – платные медицинские услуги. Форма и источник оплаты этих услуг могут быть любыми, но они обязательно должны входить в Перечень, утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 20 февраля 2001 года №132 «Об утверждении перечня медицинских услуг по диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых независимо от формы и источника их оплаты не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость». Названное Постановление фактически только делит виды медицинской помощи, то есть, можно сказать, что фактически оно недостаточно конкретное. Однако необходимо отметить, что услуги, указанные в нем, практически все требуют получения лицензии в соответствии с Федеральным законом от 8 августа 2001 года №128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности».

Таким образом, если медицинская организация оказывает медицинские услуги, и у нее возникают затруднения при определении льготного вида услуги, необходимо рассматривать эти услуги еще и с точки зрения лицензирования. Если данный вид услуги указан в лицензии, то она попадает под льготу.

Обратите внимание!

Иногда медицинские учреждения оказывают населению такой вид услуги, как выписка амбулаторной карты (истории болезни), взимая с больных плату. Причем не облагают такой вид услуги НДС, аргументируя это тем, что это медицинская услуга.

Это позиция ошибочна, и в данном случае медицинское учреждение должно видеть в таких операциях со ставкой 18%.

Ведь согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 149 части второй НК РФ от НДС освобождены услуги по диагностике, профилактике и лечению, оказанные населению, независимо от формы и источника оплаты медицинскими и санитарно-профилактическими учреждениями в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации.

На заведение истории болезни (медицинской карты) без фактического оказания на этапе заведения карты конкретной медицинской услуги этот порядок не распространяется.

Хочется посоветовать таким организациям, во избежание лишних проблем, включить в себестоимость предоставляемых медицинских услуг плату за заведение истории болезни, и вопрос по объекту налогообложения будет снят.

Коснемся и такой услуги, подпадающей под действие льготы, как оказание скорой помощи населению.

Пример 2.

Медицинское учреждение (не станция скорой помощи) имеет на своем балансе автомобили и оказывает платные услуги скорой медицинской помощи. Для этого оно заключает договоры с организациями, обслуживает их сотрудников, проводит медосмотры и оказывает скорую медицинскую помощь.

Кроме того, учреждение оказывает услуги скорой медицинской помощи и непосредственно населению, заключая договоры с гражданами. Может ли оно воспользоваться льготой по НДС?

Необходимо отметить, что, прежде всего, медицинское учреждение на данный вид услуг должно иметь лицензию. Кроме того, льгота по НДС предоставляется только в том случае, если услуги скорой помощи оказываются непосредственно населению.

Следовательно, если договор заключен с организацией (юридическим лицом) и конкретные физические лица в нем не указаны, то НДС начислять необходимо. И хотя доказать, что медицинское учреждение оказывает услуги по оказанию скорой помощи именно юридическому лицу, практически невозможно, налоговые органы могут эти услуги посчитать объектом налогообложения по НДС. Чтобы этого не произошло, можно вписать в указанные договора фамилии конкретных физических лиц, которым будут оказываться такие услуги, и вопрос будет снят.

Что касается договоров, заключенных непосредственно с физическими лицами, то здесь проблем нет, НДС начислять не нужно.

Разумеется, чтобы воспользоваться рассматриваемой льготой, медицинское учреждение должно вести раздельный учет услуг, облагаемых и не облагаемых НДС.

Окончание примера.

Следующий вид услуг, не подлежащих налогообложению - услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного.

Пример 3.

Завод по изготовлению железобетонных изделий содержит на своем балансе медпункт. Лицензия на медицинскую деятельность имеется.

В июне в медпункте была введена новая услуга: дежурство у постели больного.

В данном случае организация не имеет право рассчитывать на применение льготы по НДС. Ведь такая льгота предоставляется только медицинским учреждениям и организациям. Медицинский пункт находится на балансе завода по изготовлению железобетонных изделий, не является самостоятельным медицинским учреждением и, следовательно, пользоваться данной льготой не может.

Окончание примера.

Необходимо отметить, что вопросы отнесения услуг к косметологии или к косметике являются достаточно слабо урегулированными. Грань между двумя этими видами услуг налоговым органам определить достаточно сложно.

Тем более что в Общероссийском классификаторе услуг населению 0К-002-93 (ОКУН), утвержденном Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 28 июня 1993 года №163 косметические услуги представлены в составе косметологии. Классификатор находится в ведении Минэкономразвития (МЭРТ). Если ситуация спорная, можно обратиться непосредственно в Министерство с просьбой, чтобы оно присвоило вашей услуге соответствующий код. Если налоговые органы будут не согласны с вашими кодами, то они вынуждены будут оспаривать позицию Министерства, а не вашу.

Из всего вышесказанного следует: если налогоплательщик претендует на льготные операции, то он обязан иметь все документы, подтверждающие, что организация-налогоплательщик имеет право использовать льготный режим. Причем налоговые органы могут потребовать предоставления такой документации в рамках камеральной проверки в течение трех месяцев со дня подачи декларации. Это право закреплено в статье 88 НК РФ.

Также очень много вопросов у налогоплательщиков возникает по поводу того, теряют ли они право на льготу, если заканчивается срок лиценз ии , и организация не успела продлить ее действие. Если в сроке действия лицензии произошел «перерыв», то налоговые органы вправе обложить ваши операции НДС, так как мы изначально знаем, что льгота дается только при наличии лицензии. В том случае если вы уложились в сроки, и лицензирующий орган даст документ о том, что ваша «старая» лицензия считается условно продленной, то право на использование льготного режима будет за вами сохранено.

Пример 4.

У районной больницы 20 января заканчивался срок действия лицензии, и она своевременно подала в Лицензионную палату документы на продление срока. В этот период на территории, где находится районная больница, не было лицензирующего органа, поэтому лицензия была получена больницей после окончания срока ее действия.

Налоговый орган предложил больнице уплатить НДС со стоимости медицинских услуг, которые оказывались без лицензии, а также пени и штраф в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ. При принятии такого решения налоговая инспекция указывала на то, что льготу по НДС могут применять только медицинские учреждения, имеющие лицензию (пункт 6 статьи 149 НК РФ).

По мнению работников районной больницы, они не обязаны уплачивать НДС со стоимости медицинских услуг, которые были оказаны в период деятельности без лицензии на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Районная больница обратилась в суд с просьбой разобраться в данном споре. Суд первой инстанции решил, так как больница не смогла своевременно получить лицензию по независящим от нее причинам, это освобождает ее только от уплаты штрафа. НДС со стоимости медицинских услуг больница обязана заплатить.

В то же время апелляционный суд полностью поддержал больницу. При принятии решения он руководствовался тем, что налогоплательщик является медицинским учреждением и может пользоваться льготой согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ, даже в случае отсутствия лицензии, а тем более по вине лицензирующего органа.

ФАС Волго-Вятского округа вынес 10 февраля 2004 года Постановление по делу №А29-3085/2003А. В своем решении суд согласился с мнением апелляционного суда и привел дополнительный довод: по независящим от нее причинам, районная больница не смогла продлить действие лицензии, а также и приостановить свою деятельность из-за отсутствия лицензии.

Таким образом, на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ, если в регионе нет уполномоченного органа по выдаче лицензии и не утвержден порядок ее выдачи, это не лишает медицинскую организации льготы по НДС. Только право на такую льготу нужно будет доказывать в суде.

Хочется еще несколько слов сказать по поводу того, что многие медицинские организации допускают ошибки при таких операциях, как оказание услуг своим сотрудникам на безвозмездной основе , забывая о том, что эти операции будут являться объектом налогообложения. Ведь здесь самая «обычная» реализация.

По поводу операций по реализации товаров (работ, услуг) на собственные нужды , отметим следующее. Для того чтобы такие операции у налогоплательщика имели место, должно соблюдаться условие существования у организации какого-то обособленного подразделения, чтобы действительно был факт передачи, а не внутреннее перемещение материально-производственных запасов.

Допустим, медицинская организация имеет на балансе спортивный зал. Спортивный зал оказывает услуги своим работникам и членам их семей. Расходы на содержание спортзала не снижают налогооблагаемую базу по прибыли, то есть расходы на его содержание учитываются в составе внереализационных расходов, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Организация приобрела комплект мебели и передала ее на баланс обособленного подразделения – спортивного зала. Такая передача будет представлять собой объект налогообложения по НДС. В случае возникновения такой операции необходимо передать имущество с учетом НДС и не нужно забывать, что при приобретении имущества организация после его передачи имеет право на вычет.

Например, организация приобрела диван за 11 240 рублей (вместе с НДС), передала обособленному подразделению при условии, что налоговая база – 9 525 рублей, начислили НДС с передачи – 1 715 рублей и поставили к вычету «входной» НДС – 1 715 рублей. Для бюджета операция фактически нулевая.

Пример 5.

Обособленное подразделение, расходы, на содержание которого учитываются в составе внереализационных расходов, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль организации, осуществляет операции, являющиеся объектом налогообложения по НДС. Спортивный зал оказывает услуги работникам на безвозмездной основе. И этот вид услуги тоже можно рассматривать как объект налогообложения НДС. Ведь в данном случае (юридическое лицо) оказывает услуги физическим лицам, следовательно, возник объект налогообложения. Если есть основания для применения льготного налогового режима, то его можно применить, если льготы нет, то это будет отнесено к обычной реализации.

Окончание примера.

Мы уже отмечали, что медицинская деятельность имеет большие налоговые льготы по сравнению с другими видами деятельности. И если организация или индивидуальный предприниматель, занимающийся таким видом деятельности, хочет заняться еще чем-либо, у него обязательно возникают вопросы ведения раздельного учета. Ведь если организация осуществляет только оказание медицинских услуг населению, то фактически она осуществляет «льготируемый» вид деятельности, и вопросы, связанные с исчислением НДС, более или менее понятны.

А если наряду с льготными операциями возникают операции, признаваемыми объектом налогообложения, у бухгалтера возникает много хлопот, поскольку НК РФ в таких случаях требует ведения раздельного учета сумм НДС.

Порядок учета НДС и виды операций, не облагаемых НДС, по которым определены правила учета НДС, прописаны в пунктах 2, 4 статьи 170 НК РФ.

Пример 6.

Организация осуществляет два вида деятельности – оптовую и розничную торговлю медицинской техникой. Причем, в части розницы хозяйствующий субъект переведен на уплату ЕНВД и не является плательщиком НДС.

Организация приобрела медицинскую технику для перепродажи на сумму 300 000 рублей (в том числе НДС – 45 763 рубля), которую решает продавать в режиме оптовой торговли, и соответственно принимает ее на учет, на оптовый склад. Кроме того, организация приобретает упаковочный материал, необходимый для упаковки медицинской техники, на сумму 12 000 рублей (в том числе НДС – 1 831 рубль). В дальнейшем ситуация сложилась таким образом, что часть медицинской техники была реализована оптом, а часть в розницу.

Медицинская техника, покупная стоимость которой 180 000 рублей, была продана в режиме оптовой торговли за 240 000 рублей, в том числе НДС – 36 610 рублей, а медицинская техника на 70 000 рублей, была продана в розницу за 100 000 рублей.

Организация согласно учетной политике ведет учет медицинской техники по покупным ценам. Для целей бухгалтерского учета расходы на продажу, согласно Плану счетов бухгалтерского учета учитываются на счете 44 «Расходы на продажу» .

В бухгалтерском учете организация использует субсчета:

41-1 «Медицинская техника в оптовой торговле»;

41-2 «Медицинская техника в рознице»;

90-1-1 «Выручка в оптовой торговле»;

90-2-1 «Себестоимость продаж в оптовой торговле»;

90-3-1 «НДС по реализации в оптовой торговле»;

90-1-2 «Выручка в розничной торговле»;

90-2-2 «Себестоимость продаж в рознице».

Субсчета, введенные для учета НДС по медицинской технике, реализованной в оптовой торговле - 19-1 и розничной торговле - 19-2.

Предметами мебели, одеждой, полиграфией и прочими товарами, продукция и услуги медицинского профиля в России облагаются НДС на общих основаниях.

Согласно Налоговому кодексу, исчисление НДС при продаже медицинских лекарств и услуг может происходить с применением ставки в 10% НДС, в некоторых случаях – , а иногда вовсе – налог на продукцию не платится.

НДС на товары и услуги в размере 10%: основания для исчисления

Какие товары и услуги медицинского профиля будут облагаться ставкой НДС в 10%? В соответствии со Статьей 164 Налогового кодекса РФ, исчисление налога по ставке 10% может происходить по отношению к продукции российского и иностранного происхождения.

Речь идет о:

• лекарственных средствах (в т. ч. и субстанциях, применяющихся в разработке препаратов, а также субстанции, на основе которого лекарства производятся в самих аптеках);
• изделия медицинского профиля.

Основанием для использования ставки для товаров медицинского назначения является подтверждение соответствия кодов в Общероссийском классификаторе продукции (ОКП2) для российских продуктов, и Товарной номенклатуре ВЭД для иностранных медпрепаратов данным в Перечне продукции, облагаемой НДС 10%.

Данный документ актуализирован правительственным Постановлением №688 от 15 сентября 2008 года.

Правомерность применения ставки в 10% для компании, реализующей медицинский товар или услугу, подтверждается наличием специальной документации – регистрационных удостоверений с указанием кодов, входящих в правительственный Перечень.

В каких случаях применяется размер НДС в 18%?

Если компания продает ту или иную продукцию медицинского профиля, коды которой не входят в категории товаров с пониженной ставкой НДС в , налоги по ним исчисляются по процентной ставке 18%. Данное положение регулируется Статьей 164 Налогового кодекса РФ, а также Письмом Министерства финансов РФ от 27.06.2017 № 03-07-07/40295.

Таким образом, оплачивать 18% НДС будут компании, продающие следующие категории продукции:

• медицинское сырье и вещества, не являющиеся лекарственными субстанциями;
• продукты лечебного питания и БАД;
• препараты дезинфекционного назначения;
• товары ветеринарного профиля;
• косметические средства и парфюмерные изделиях.

Освобождение от уплаты НДС: когда возможно

В вопросах освобождения товаров и услуг медицинского профиля от уплаты НДС, Статья 149 Налогового кодекса РФ (пп.1 п. 2) дает четкие предписания: нулевая ставка налогообложения применяется к российской и зарубежной медицинской продукцией, которая входит в Перечень, утвержденный Правительством РФ.

Последняя и актуальная редакция Перечня услуг и , импорт и продажа которых не облагается налогом, изложена в Постановлении Правительства РФ от 30.09.2015 № 1042.

Согласно документу, компаниям продавцам и распространителям платить налоги не придется за следующие категории товаров:

• медицинские инструменты и изделия стратегического профиля (хирургические инструменты, радиационные установки, оборудование для обследования, лабораторные наборы и пр.);
• линзы офтальмологического назначения и оправы очков;
• устройства для реабилитации инвалидов (мотоколяски, автотранспорт с ручным управлением, оборудование для санузлов, книги со специальным шрифтом и т. д.);
• товары протезно-ортопедического назначения, а также материалы для их производства.

Что касается медицинского сервиса, реализация которого, согласно законодательству, не облагается НДС, в его входит:

• сервис, представленный по медстраховке;
• работа скорой медицинской помощи;
• медицинское обслуживание и новорожденных, инвалидов и тяжелобольных людей;
• услуги патологоанатомического профиля.

Отсутствие необходимости платить налоги за медицинские товары и услуги подразумевает, при этом, предоставление компанией-реализатором в налоговые органы специальной документации.

Речь идет о подаче регистрационных свидетельств, лицензий, контрактов с поставщиками продукции льготной категории, выписок из банков о финансовых транзакциях за поставки товаров, а также всей технической документации на товары: сертификатов производителя, национальных и отраслевых стандартов.

Какими правовыми документами регулируются порядок продажи товаров и услуг?

Особенности продажи препаратов и изделий медицинского назначения изложены в Законе «Об обращении лекарственных средств» (ФЗ №61-ФЗ от 12.04.2010 года), а также в Постановлении Правительства РФ №1007 от 04 октября 2012 года.

Особое внимание в документах, регламентирующих реализацию товара, акцентируется на предоставлении покупателю полной и исчерпывающей информации о происхождении товара, регистрационных сведений, правилах отпуска препаратов и их медицинскому назначению.

Таким образом, применение той или иной налогообложения при реализации товаров и услуг медицинского назначения, регламентируется конкретными предписаниями Налогового кодекса РФ, правительственных Постановлений, Писем Министерства финансов.

Наличие подтверждающих документов (сертификатов, регистрационных удостоверений, лицензий и пр.) и соответствие кодов продукции законодательным положениям льготного налогообложения позволяет компаниям-реализаторам избежать уплаты налогов , или же использовать сниженную ставку НДС в 10%.

Во всех остальных случаях налоги по медицинским товарам и услугам будут исчисляться по ставке 18%.

Данная статья должна помочь налогоплательщикам, оказывающим медицинские услуги, правильно ориентироваться в вопросах определения налогооблагаемой базы, применения льгот, которые содержит 21 Глава Налогового кодекса РФ.

Согласно статье 143 Налогового кодекса РФ, плательщиками налога на добавленную стоимость (НДС) являются юридические лица. Причем, неважно коммерческой или некоммерческой деятельностью занимается организация. Поэтому все организации должны рассматриваться в качестве плательщиков НДС. Исключение составляют только те хозяйствующие субъекты, которые либо перешли на упрощенную систему налогообложения, либо на уплату единого сельхозналога, либо осуществляют деятельность, которая облагается единым налогом на вмененный доход. Однако не нужно забывать, что «вмененщики» не являются плательщиками НДС только в части деятельности, попадающей под «вмененку». Если же хозяйствующий субъект осуществляет иные виды деятельности, то он тоже будет рассматриваться как плательщик НДС по иным видам деятельности.

Не стоит забывать и об организациях, признаваемых налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации. Их определяют в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Налогоплательщики обязаны встать на учет в налоговом органе и предоставлять декларации по установленной форме.

Периодичность предоставления деклараций зависит от налогового периода, который устанавливается в соответствии со статьей 163 НК РФ.

Налоговый период зависит от суммы выручки, полученной налогоплательщиком. На основании положений статьи 163 НК РФ право уплачивать налог на добавленную стоимость ежеквартально предоставлено только плательщикам налога на добавленную стоимость с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превышающими 1 миллион рублей.

Сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) для вышеназванных целей следует определять в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения исходя из выручки от реализации как облагаемых, в том числе и по ставке 0%, так и не облагаемых налогом товаров (работ, услуг), полученной в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами, в том числе от реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации (статьи 147 и 148 НК РФ). Выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход по определенным видам деятельности, не включается в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления НДС. Не включаются в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) также суммы денежных средств, перечисленные в статье 162 НК РФ, включая средства, полученные в виде санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров (контрактов), предусматривающих переход права собственности на товары (работы, услуги)

В выручку от реализации товаров (работ, услуг) не должны включаться следующие операции:

Реализация товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе;

Операции, перечисленные в подпунктах 2, 3, 4 пункта 1 и пункте 2 статьи 146 НК РФ;

Операции, осуществляемые налоговыми агентами в соответствии со статьей 161 НК РФ.

Соответственно для налогоплательщиков, оказывающих медицинские услуги населению, для которых часть операций рассматривается в льготном налоговом режиме, предусмотренном статьей 149 НК РФ, вопрос определения показателя выручки является достаточно серьезным. Ведь первая ошибка, которую часто совершают налогоплательщики, - исключение из показателя выручки льготируемых операций. Отсюда, соответственно, неправильно определяется и, как следствие, налоговые штрафы и пени.

Повторяем еще раз: медицинские услуги, являются объектом обложения НДС, но на них распространяется льготный режим, и потому в выручку для определения налогового периода, данные операции включаются.

Льготный налоговый режим по медицинским услугам предусмотрен подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ. Согласно данной статье не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации:

· медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, в том числе врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Ограничение, установленное настоящим подпунктом, не распространяется на ветеринарные и санитарно- эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета. В целях настоящей главы к медицинским услугам относятся:

· услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;

· услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;

· услуги по сбору у населения крови, оказываемые по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями;

· услуги скорой медицинской помощи, оказываемые населению;

· услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного;

· услуги патолого-анатомические;

· услуги, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным.

Внимание!

Если организация занимается медицинской деятельностью, которая требует обязательного лицензирования, то льгота может быть предоставлена только при наличии лицензии на осуществление данного вида деятельности (пункт 6 статьи 149 НК РФ).

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 323 лицензирование медицинской деятельности осуществляет Федеральная служба по надзору в сфере здравоохранения и социального развития.

Рассмотрим подробнее медицинские услуги, реализация которых не подлежат налогообложению по НДС.

В первую очередь, как уже было отмечено выше, это деятельность в рамках обязательного медицинского страхования. Финансирование расходов осуществляется за счет средств обязательного медицинского страхования, а также за счет средств бюджетов.

Перечень услуг, предоставляемых медицинскими организациями и учреждениями по обязательному медицинскому страхованию установлен Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 октября 1999 года №1194 «О Программе государственных гарантий обеспечения граждан Российской Федерации бесплатной медицинской помощью».

Гражданам России в рамках Программы бесплатно предоставляются:

а) скорая медицинская помощь при состояниях, угрожающих жизни или здоровью гражданина или окружающих его лиц, вызванных внезапными заболеваниями, обострениями хронических заболеваний, несчастными случаями, травмами и отравлениями, осложнениями беременности и при родах;

б) амбулаторно - поликлиническая помощь, включая проведение мероприятий по профилактике (в том числе диспансерному наблюдению), диагностике и лечению заболеваний как в поликлинике, так и на дому;

в) стационарная помощь:

При острых заболеваниях и обострениях хронических болезней, отравлениях и травмах, требующих интенсивной терапии, круглосуточного медицинского наблюдения и изоляции по эпидемиологическим показаниям;

При патологии беременности, родах и абортах;

При плановой госпитализации с целью проведения лечения и реабилитации, требующих круглосуточного медицинского наблюдения.

В соответствии с пунктом 4 Методических рекомендаций, утвержденных Минздравом РФ и Федеральным фондом ОМС 28.08.2001 № 2510/9257-01, 31-59/40-1, при оказании помощи в больницах, дневных стационарах и службой скорой медицинской помощи осуществляется бесплатная лекарственная помощь в соответствии с перечнем жизненно необходимых и важнейших лекарственных средств, утверждаемым в установленном порядке.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ операции по реализации на территории Российской Федерации медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и учреждениями, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических, налогообложению налогом на добавленную стоимость не подлежат. При этом в целях применения налога на добавленную стоимость к медицинским услугам относятся услуги, оказываемые населению медицинскими и санитарно-профилактическими учреждениями, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации.

Перечень таких услуг утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации 20 февраля 2001 года № 132 «Об утверждении перечня медицинских услуг по диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых независимо от формы и источника их оплаты не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость» (далее Постановление №132) и включает в себя:

· услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках амбулаторно - поликлинической (в том числе доврачебной) медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы;

· услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках стационарной медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы;

· услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в дневных стационарах и службами врачей общей (семейной) практики, включая проведение медицинской экспертизы;

· услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в санаторно - курортных учреждениях;

· услуги по санитарному просвещению, непосредственно оказываемые населению.

Например, медицинское учреждение заключает договоры на платное обслуживание с физическими лицами. Сможет ли оно воспользоваться льготой по НДС?

По мнению, автора при наличии лицензий и при условии, того, что оказываемые услуги соответствуют перечисленным в Постановлении № 132 платные медицинские услуги освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость.

По тем же основаниям, операции по реализации медицинских услуг, перечисленных в указанном Постановлении Правительства Российской Федерации, оказываемые врачами, занимающимися частной медицинской практикой, имеющими лицензию на оказание данных услуг, налогом на добавленную стоимость облагать не следует.

Порядок применения льготы по НДС в отношении услуг по выполнению пластических операций и протезированию зубов разъяснен в Письме МНС России от 8 февраля 2002 г. N 03-1-09/18/291-Д504 "О налоге на добавленную стоимость".

По мнению налоговых органов стоматология ортопедическая осуществляется в рамках первичной (доврачебной) медицинской помощи, амбулаторно - поликлинической медицинской помощи, в условиях дневных стационаров и санаторно - курортных учреждений, а также стационарной медицинской помощи. В связи с этим услуги по протезированию зубов стоматологическими подразделениями медицинских организаций, осуществляющих эти услуги в рамках первичной (доврачебной) медицинской помощи, амбулаторно - поликлинической медицинской помощи, в условиях дневных стационаров и санаторно - курортных учреждений, а также стационарной медицинской помощи, при наличии соответствующей лицензии, налогом на добавленную стоимость не облагаются.

Услуги по выполнению пластических операций косметологическими подразделениями медицинских организаций, осуществляющих эти услуги в рамках амбулаторно-поликлинической медицинской помощи, в условиях дневных стационаров и санаторно-курортных учреждений, а также стационарной медицинской помощи, НДС также не облагаются. Исключение составляют косметические услуги, относящиеся на основании Общероссийского классификатора услуг населению ОК 002-93 к косметологическим (код 081501).

При решении вопроса разграничения услуг, оказываемых косметологическими подразделениями, необходимо обратится к Общероссийскому классификатору услуг населения 0К-002-93. Услуги косметические (код 081501) не относятся к медицинским услугам в целях применения льготы по НДС.

Обращаем внимание, что от НДС освобождаются услуги, оказываемые именно населению. Если организация оказывает медицинские услуги по диагностике, профилактике и лечению для юридических лиц, то налог необходимо начислить.

Не подлежат налогообложению услуги по сбору у населения крови, оказываемые по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями.

Напоминаем, что в соответствии с пунктом 5 статьи 168 НК РФ при реализации работ, услуг, операции по реализации которых в соответствии со статье 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

В связи с этим медицинские организации, оказывающие медицинские услуги, обязаны выписывать счета – фактуры в общеустановленном порядке.

Оказание беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным медицинскими организациями любой формы собственности и ведомственной принадлежности и врачами, занимающимися частной медицинской практикой освобождается от НДС при наличии лицензии на право осуществления медицинской деятельности указанных в этой лицензии. При этом услуги могут быть и не из тех, которые включены в перечень, утвержденный Постановление № 132.

Коснемся услуги, которая тоже попадает под действие льготы - оказание услуг скорой медицинской помощи, оказываемых населению.

Пример .

Медицинское учреждение (не станция скорой помощи) имеет на своем балансе автомобили и оказывает платные услуги скорой медицинской помощи. Для этого оно заключает договоры с организациями на оказание скорой медицинской помощи. Кроме того, данное учреждение оказывает услуги скорой медицинской помощи и непосредственно населению, заключая договоры с гражданами. Может ли оно воспользоваться льготой по налогу на добавленную стоимость?

Заметим, что, прежде всего, медицинское учреждение на данный вид услуг должно иметь лицензию. Кроме того, льгота по НДС предоставляется только в том случае, если услуги скорой помощи оказываются непосредственно населению. Следовательно, если договор заключен с организацией, то НДС начислять необходимо.

Услуги юридическим и физическим лицам по дежурству у постели могут быть оказаны медицинскими организации любой формы собственности и ведомственной принадлежности, и медицинскими работниками, занимающимися частной медицинской практикой. При наличии соответствующей лицензии реализация этих услуг тоже освобождается от налога на добавленную стоимость.

Необходима лицензия и при оказании физическим и юридическим лицам патолого-анатомических услуг.

Основанием для применения льготы в отношении ветеринарных и санитарно - эпидемиологических услуг являются:

· наличие лицензии;

· договор на оказание ветеринарных или санитарно-эпидемиологических услуг с указанием источника финансирования;

· письменное уведомление заказчика, которому выделены средства непосредственно из федерального бюджета, в адрес исполнителей о выделенных ему целевых бюджетных средствах для оплаты ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. В случае, если средства для оплаты ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг выделены из бюджетов субъектов Российской Федерации или местных бюджетов, основанием является справка финансового органа об открытии финансирования этих услуг за счет соответствующих бюджетов.

Например, санитарно-эпидемиологическая станция оказывает услуги по дезинфекции в организации. Оплата услуг производится в соответствии с договором. В таком случае начислять НДС на стоимость услуг необходимо.

Не освобождаются от налога ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, выполняемые за счет бюджетных средств на возвратной основе.

От налогообложения освобождаются медицинские услуги, предусмотренные подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ, оказываемые организациями любой организационно - правовой формы и ведомственной принадлежности. Кроме того, к медицинским организациям, перечисленными выше, в том числе относятся медицинские пункты (подразделения), состоящие на балансе немедицинских организаций, при наличии у организации соответствующего кода ОКОНХ, а также Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1), вводимого с 1 января 2003 года на основании Постановления Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, лицензии на осуществление медицинской деятельности и при условии ведения раздельного учета.

Налоговый кодекс не устанавливает каких-либо ограничений при применении рассматриваемой льготы в зависимости от форм оплаты за оказанные услуги. Освобождение от НДС предоставляется в том числе, если услуги оплачены по безналичному расчету организациями за своих работников.

В качестве субъектов, которые могут воспользоваться рассматриваемой льготой, НК РФ называет медицинские организации и (или) учреждения, а также врачей, занимающихся частной медицинской практикой.

Внимание!

Иногда медицинские учреждения оказывают населению такую услугу, как выписка амбулаторных карт (историй болезни) за плату, причем не облагают ее налогом на добавленную стоимость, считая медицинской услугой. Данная позиция ошибочна - такая услуга является объектом обложения НДС по ставке 18%. Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 149 части второй НК РФ от налога на добавленную стоимость освобождаются услуги по диагностике, профилактике и лечению, оказанные населению независимо от формы и источника оплаты медицинскими и санитарно-профилактическими учреждениями в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации.

На выписку истории болезни (медицинской карты) этот порядок не распространяется, так как оказываемая услуга, не включена в утвержденный перечень.

Совет таким организациям - не создавайте себе проблем, включите в себестоимость предоставляемых медицинских услуг плату за ведение истории болезни, и вопрос по объекту налогообложения будет снят.

Из всего сказанного выше, налогоплательщики должны усвоить следующее: если Вы претендуете на льготный режим, то должны иметь все документы, подтверждающие, что Вы имеете право его использовать.

Теряется ли право на льготу, если заканчивается срок лицензии, а организация не успела продлить ее действие? Если в сроке действия лицензии произошел «перерыв», то налоговые органы вправе обложить Ваши операции налогом на добавленную стоимость, так как изначально известно, что льгота дается только при наличии лицензии. Если вы уложились в сроки, и лицензирующий орган выдаст документ о том, что Ваша предыдущая лицензия считается условно продленной, то право на использование льготного режима будет за вами сохранено.

Несколько слов по поводу того, что многие медицинские организации, оказывая услуги своим сотрудникам, забывают, что они являются объектом налогообложения. В данном случае происходит «обычная» реализация. Собственником товара (работы, услуги) является – организация, которая передает товар (работу, услугу) в собственность (на платной основе либо безвозмездно) другому лицу – физическому, следовательно, возникает.