В конце года в компании проводится годовая инвентаризация. Это прописано в пункте 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н. Однако на деле многие бухгалтеры подходят к этой процедуре формально: просто оформляют документы, а саму инвентаризацию не проводят. А иногда из-за нехватки времени и этого не делают.

За то, что ревизию не провели, инспекторы не накажут. Но если не инвентаризировать имущество и обязательства, с большой долей вероятности в учете появятся ошибки и искажения. Представьте себе такую ситуацию. Организация не провела инвентаризацию и из-за этого не отследила кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности. Сумму вовремя не учли в доходах. Придется подавать уточненку по налогу на прибыль и платить пени.

К тому же выявить реальные остатки материалов, товаров и наличности в кассе в интересах самой компании. Своевременная ревизия поможет обнаружить недостачу. Кстати, с виновника ее можно взыскать, только когда есть оформленные по всем правилам документы об инвентаризации.

Компании на упрощенке или ЕНВД ведут учет в полном объеме и составляют бухгалтерскую отчетность – статьи 2 и 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. На спецрежимников тоже распространяется пункт об обязательной инвентаризации в конце года.

Основные этапы инвентаризации вы видите в таблице. Расскажу подробнее о каждом из них.

Этапы инвентаризации

Этап	Действия
Подготовка к инвентаризации	Руководитель издает приказ о создании комиссии и о проведении инвентаризации. Материально ответственные лица сдают председателю комиссии расписки о том, что они передали все документы по имуществу в бухгалтерию, поступившие ценности оприходовали, а выбывшие списали
Инвентаризация	Комиссия проверяет факт наличия имущества и фиксирует результаты в инвентаризационной описи
Сопоставление результатов проверки с данными учета	Если в процессе ревизии выявлены расхождения, бухгалтер составляет сличительную ведомость. Излишка или недостачи нет? Сличительная ведомость не нужна
Учет излишков и недостач	Бухгалтер составляет итоговую ведомость по результатам инвентаризации (форма № ИНВ-26 ). А затем отражает излишки или недостачу, чтобы данные учета соответствовали действительности

Сначала подготовьте приказ об инвентаризации. Укажите причину и сроки ревизии, состав комиссии, имущество и обязательства, которые будете проверять. Документ подписывают руководитель компании, председатель и члены комиссии. Бланк приказа можно разработать самостоятельно. На мой взгляд, удобнее использовать типовую форму № ИНВ-22, что утверждена постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88.

Перед началом ревизии материально ответственные лица сдают в бухгалтерию расписки о том, что они сдали все документы по вверенному им имуществу, оприходовали поступившие ценности и списали выбывшие.

После этого начинается сама годовая инвентаризация. Результаты проверки комиссия фиксирует в инвентаризационной описи или акте. Документ надо обязательно составить в двух экземп-лярах (п. 2.5 Методических указаний по инвентаризации). Для каждого вида имущества есть своя унифицированная форма. Например, № ИНВ-1 – для основных средств, № ИНВ-3 – для ТМЦ, № ИНВ-15 – для наличных и денежных документов, № ИНВ-17 – для расчетов с дебиторами и кредиторами. Все эти формы есть в постановлении Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88. Но вы можете разработать и свои бланки.

Кстати, если используете унифицированные описи, то не придется отдельно собирать расписки от материально ответственных лиц. В унифицированные формы уже включен специальный раздел с распиской для них.

Если по итогам инвентаризации комиссия обнаружит излишек или недостачу, то информацию об этом зафиксируйте в сличительной ведомости. Помимо этого излишки и недостачи, найденные по каждому счету, обобщите в итоговой ведомости по форме № ИНВ-26 (утв. постановлением Госкомстата России от 27 марта 2000 г. № 26).

Документы по инвентаризации оформите 31 декабря. Минфин настаивает – ревизию нужно проводить именно в конце года, а не в начале. Такие рекомендации аудиторам ведомство дает в приложении к письму от 9 января 2013 г. № 07-02-18/01 (раздел II, пункт «Инвентаризация обязательств»).

Организация может проводить инвентаризацию в любой удобный для себя день. Но для целей учета лучше назначить инвентаризацию на 1-е число месяца, например 1 декабря. На эту дату можно проверить основные средства и нематериальные активы, незавершенное производство, материально-производственные запасы. Инвентаризацию расчетов проведите на 31 декабря, чтобы подтвердить соответствующие статьи баланса. Итоги инвентаризации отразите в бухучете декабрем. Это касается и случаев, когда ведомость учета результатов инвентаризации подписана лишь в январе следующего года.

Если инвентаризационные описи будут датированы 31 декабря, а сличительные ведомости – январем следующего года, то вам придется учитывать временные разницы по ПБУ 18/02. Потому как в бухучете результаты инвентаризации в любом случае отражаются в конце года (ч. 4 ст. 11 Закона о бухучете от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). А вот в налоговом учете излишки и недостачи можно показать только на ту дату, когда выявлены расхождения и подписаны сличительные ведомости.

Товарно-материальные ценности

Подробные инструкции о том, как провести проверку товарно-материальных ценностей, есть в пунктах 3.15–3.26 Методических указаний Минфина России по инвентаризации. Остановимся на ключевых моментах.

Комиссия инвентаризирует не только те материалы и товары, что принадлежат компании и фактически находятся на складе. Проверить нужно и ценности, которые отгружены покупателю, приняты на хранение или находятся в пути. Поэтому для инвентаризации ТМЦ есть много форм:

– № ИНВ-3 (инвентаризационная опись для всех ценностей в целом);

– № ИНВ-4 для товаров, отгруженных покупателям, но пока числящихся на балансе компании;

– № ИНВ-5 для ценностей, принятых на ответственное хранение;

– № ИНВ-6 для товаров в пути.

Проверка показала отклонения данных учета от фактического количества ТМЦ? Составьте сличительную ведомость по форме № ИНВ-19.

Товары, отгруженные покупателям, или ценности в пути пересчитать не получится. Ведь по факту на складе их нет. Инвентаризация таких ТМЦ заключается в том, чтобы проверить, верно ли отражена их стоимость на счетах учета. Для этого комиссия изучает бумаги по этим товарам.

Если во время инвентаризации на склад поступают или, наоборот, выбывают материалы, то их учет ведите в особом порядке. Он описан в пунктах 3.18 и 3.19 Методических указаний. Материально ответственное лицо принимает и отпускает ТМЦ только в присутствии членов комиссии. Поступившие товары занесите в отдельную опись «Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации». В ней укажите дату поступления, наименование поставщика, дату и номер приходного документа, название товара, его количество, цену и сумму. Ценности, наоборот, выбывающие со склада, включите в опись «Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации».

Далее я хотела бы остановиться на том, что делать бухгалтеру, если во время инвентаризации обнаружили недостачу или излишки. Проводки рассмотрим на примере ТМЦ. Так как именно на этом участке чаще всего и находят расхождения. Но если вам вдруг понадобятся записи на случай учета недостачи по кассе или кражи ОС, то просто замените счета учета материалов и товаров на счет 50 или 01.

Обнаруженный во время инвентаризации излишек включите в доходы по рыночной стоимости. Ее можно подтвердить двумя документами: либо отчетом независимого оценщика, либо бухгалтерской справкой (если цену на имущество легко узнать из СМИ или интернета).

Излишки в учете покажите так:

ДЕБЕТ 10 (41, 43) КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– отражены излишки.

Обнаружили недостачу? Отразите ее записью:

ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 10 (41, 43)
– выявлена недостача материалов, товаров.

Дальнейший учет недостачи зависит от того, найден винов-ник или нет. В первом случае спишите недостачу на счет винов-ного лица проводкой по дебету счета 73 (76) и кредиту счета 94. А во втором – включите в расходы. Запись: дебет счета 91 субсчет «Прочие расходы» и кредит счета 94.

А в налоговом учете порядок иной. Если виновник установлен, то стоимость недостачи включите в расходы на ту дату, когда сотрудник признает ущерб и подпишет соглашение о возмещении. Или вступит в силу решение суда о взыскании ущерба.

Одновременно с этим сумму, которую обязан возместить виновник, включите во внереализационные доходы. Такой алгоритм действий описывает Минфин России в письме от 17 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/245.

Допустим, виновника не нашли. Недостачу можно списать в расходы, но лишь при условии, что у компании есть постановление о приостановлении уголовного дела (письмо Минфина России от 29 мая 2015 г. № 03-03-06/1/31130).

Недостача возникла из-за чрезвычайного обстоятельства? Надо чтобы это подтвердил компетентный орган. Допустим, на складе был пожар. Недостачу подтвердят: справка МЧС, протокол осмотра места происшествия и акт о пожаре. Все документы на руках? Недостачу можно смело списывать в расходы.

Минфин считает, что со стоимости утраченного имущества надо восстановить НДС (письмо от 19 мая 2010 г. № 03-07-11/186). Конечно, при условии, что до этого налог с покупки компания поставила к вычету.

Но позиция чиновников шаткая. Налоговый кодекс не требует восстанавливать НДС при недостаче. Так же считают и судьи. Они ориентируются на соответствующее постановление ВАС РФ от 23 октября 2006 г. № 10652/06. А когда мнение Минфина России противоречит позиции ВАС РФ, налоговики должны ориентироваться на точку зрения судей. Это подчеркивает и сам Минфин (письмо от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571). Видимо поэтому налоговики на местах постепенно соглашаются с тем, что компания вовсе не обязана восстанавливать НДС со стоимости недостающего имущества. Например, недавно инспекторы разрешили не восстанавливать налог, если недостача возникла из-за пожара (письмо ФНС России от 21 мая 2015 г. № ГД-4-3/8627).

Иногда во время инвентаризации комиссия обнаруживает одновременно и излишки, и недостачи по товару одного наименования, но разного сорта. Когда пересортица найдена за один и тот же период и у одного и того же материально ответственного лица, то по решению руководителя такие излишки и недостачи можно зачесть. Для этого используйте аналитическую проводку:

ДЕБЕТ 10 (41, 43) КРЕДИТ 10 (41, 43)
– зачтены недостачи в счет излишков.

Зачет проводите по физическим показателям. А если стоимость ТМЦ отличается, то для зачета берите меньшую. Например, недостает одной коробки печенья «Медовое с орехом» стоимостью 1000 руб. В то же время есть излишек двух коробок печенья «Медовое с шоколадом» по 900 руб. каждая. Зачет можно сделать на коробку орехового печенья стоимостью 1000 руб. Остается излишек – 800 руб. (900 + 900 – 1000). Его нужно включить в доходы.

В налоговом учете такой зачет провести нельзя. Там излишки и недостачи отражаются отдельно.

Основные средства

У инвентаризации основных средств есть особенность. Ее можно проводить только раз в три года (п. 27 приказа Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).

Обычно о пропаже основных средств известно сразу. Редко когда недостачу ОС обнаруживают только в конце года по результатам ревизии. Как правило, в инвентаризационной описи по форме № ИНВ-1 количество ОС по факту и по данным учета не расходится.

Особое внимание обратите на документы по основным средствам. Перед ревизией проверьте, чтобы в бухгалтерии были инвентарные карточки, книги, техническая документация и другие бумаги по ОС. А во время инвентаризации посмотрите, совпадают ли наименование, заводские и инвентарные номера, год выпуска актива по документам и по факту.

Расчеты и резервы

Перейдем к инвентаризации расчетов. Здесь основное внимание уделите безнадежной кредиторской задолженности. Ее нужно включить в доходы того периода, когда долг стал безнадежным к взысканию (п. 18 ст. 250 НК РФ). В зоне риска кредиторка старше трех лет. Именно столько составляет срок исковой давности.

Но не спешите списывать в доходы долги, возникшие более трех лет назад. Сначала посмотрите, есть ли у вас подписанный с двух сторон акт сверки. Дело в том, что когда компания признает свой долг перед кредитором (подписывает сверку), срок исковой давности прерывается и начинает отсчитываться заново. Такие правила описаны в статье 203 ГК РФ. Поэтому три года считайте с даты последней сверки.

Также проверьте, не ликвидировался ли кто-то из ваших контрагентов. Ведь исключение кредитора из ЕГРЮЛ – это еще одно основание, по которому долг может стать безнадежным.

Просроченная дебиторская задолженность – это следующий пункт, на который стоит потратить время при проверке расчетов. Безнадежные долги дебиторов можно списать в расходы. Главное, чтобы в наличии были первичные документы, подтверждающие сумму задолженности и дату возникновения: товарные накладные, акты, договоры.

Если организация выдает сотрудникам деньги под отчет, то наверняка на счете 71 висит сальдо. Посмотрите, из чего состоит этот остаток. Нет ли там сумм, по которым сотрудники до сих пор не отчитались, хотя срок уже прошел? Инспекторы при проверке такие деньги расценят как доход работника и начислят на них НДФЛ. Пусть сотрудники поторопятся с отчетом.

Инвентаризация резервов помогает проверить, насколько суммы обоснованны. В бухучете чаще всего компании формируют два резерва: по сомнительным долгам и на оплату отпусков.

Организация сама устанавливает критерии сомнительных долгов и закрепляет их в учетной политике. На 31 декабря важно еще раз проверить, соответствует ли дебиторка, под которую создан резерв, критериям сомнительной.

Порядок расчета резерва на оплату отпусков компания также определяет самостоятельно. Под конец года лучше уточнить, сколько дней отпуска накопилось у каждого сотрудника, и, исходя из этого, перепроверить расчет резерва.

Материально ответственные лица не могут быть членами комиссии. Ведь тогда они будут проверять сами себя. Но присутствовать при инвентаризации они обязаны. Об этом написано в пункте 2.8 Методических указаний по инвентаризации.

Касса

Подсчет наличных денег в кассе проводите обязательно в присутствии членов комиссии. Выявленный остаток сравните с сальдо по данным кассовой книги.

При инвентаризации кассы комиссия проверяет не только наличные, но и БСО, ценные бумаги и денежные документы (авиа- и железнодорожные билеты, топливные карты и т. д.).

Результаты проверки оформите актом по форме № ИНВ-15.

Ваша компания ведет наличные расчеты с применением ККМ? Во время инвентаризации проверьте фактическое наличие техники. А также посмотрите, есть ли документы, связанные с покупкой, регистрацией и вводом в эксплуатацию кассы (в первом полугодии 2015 года вас ждет конспект семинара о том, какие кассовые нарушения инспекторы выявляют чаще всего.

Лектор: Илона Валлен ,
внутренний аудитор GSL Law & Consulting

Проведение инвентаризации регламентируется статьями Федерального закона №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным приказом Минфина России №34н.

Порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов определены в Методических указаниях, утвержденных приказом Минфина России №49.

Унифицированные формы документов для оформления итогов инвентаризации утверждены постановлениями Госкомстата России №88 и №26.

Используя в своей работе все эти документы, организация сможет правильно оформить всю необходимую в рамках проведения инвентаризации документацию в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Как часто нужно проводить инвентаризацию имущества и обязательств

Организация обязана провести инвентаризацию в каждом из следующих случаев (п. 3 ст. 11 Закона N 402-ФЗ, п. 27 Положения по бухучету N 34н):

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, которого проводилась начиная с 1 октября отчетного года. При этом Инвентаризацию ОС можно проводить раз в три года;

при смене материально ответственных лиц. В этом случае проводится инвентаризация только того имущества, которое было доверено материально ответственному лицу;

при выявлении фактов хищения или порчи имущества;

в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций;

при ликвидации или реорганизации организации.

Порядок проведения инвентаризации

Инвентаризация проводится в несколько этапов.

Шаг 1. Создание инвентаризационной комиссии

Создание инвентаризационной комиссии оформляется приказом (постановлением, распоряжением) руководителя организации (п. 2.3 Методических указаний по инвентаризации).

Унифицированная форма данного приказа (форма N ИНВ-22) утверждена Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88.

В состав инвентаризационной комиссии могут быть включены любые работники организации. Членами комиссии, как правило, являются:

представители администрации организации;

работники бухгалтерской службы (например, заместитель главного бухгалтера, бухгалтер по отдельному участнику);

другие специалисты (работники технических (например, инженер), финансовых (например, руководитель финансового отдела), юридических (например, юрист) и других служб).

Материально ответственные лица не могут входить в состав инвентаризационной комиссии, однако их присутствие при проверке фактического наличия имущества является обязательным.

В комиссию должны входить как минимум два человека.

Помимо состава инвентаризационной комиссии, в этом приказе указываются также сроки и причины проведения инвентаризации, проверяемое имущество и обязательства.

После утверждения приказа генеральным директором этот документ должны подписать председатель и члены инвентаризационной комиссии.

Приказ о проведении инвентаризации регистрируется в журнале учета контроля за выполнением приказов (постановлений, распоряжений) о проведении инвентаризации, который может составляться по форме N ИНВ-23 (п. 2.3 Методических указаний по инвентаризации).

Шаг 2. Получение последних приходных и расходных документов

До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационной комиссии надо получить последние на момент проведения инвентаризации приходные и расходные документы.

Полученные документы заверяются председателем инвентаризационной комиссии с указанием "до инвентаризации на "__" __________ 201_ г.", что является основанием для определения бухгалтерией остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным (п. 2.4 Методических указаний по инвентаризации).

Шаг 3. Получение расписки от материально ответственных лиц

Расписка, оформляемая материально ответственным лицом перед началом инвентаризации, предоставляется инвентаризационной комиссии в день проверки и подтверждает факт того, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы материально ответственным лицом в бухгалтерию или переданы комиссии, все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие - списаны.

Шаг 4. Проверка и документальное подтверждение наличия, состояния и оценки активов и обязательств

Инвентаризационная комиссия определяет:

наименования и количество имущества (ОС, МПЗ, денежные средства в кассе, документарные ценные бумаги), имеющегося в организации, в том числе арендованного имущества, – путем натурального подсчета (п. 2.7 Методических указаний по инвентаризации). Одновременно с этим проверяется состояние этих объектов (могут ли они использоваться по назначению);

виды активов, не имеющих материально-вещественной формы (например, НМА, ), – путем сверки документов, подтверждающих права организации на эти активы (п. п. 3.8, 3.14, 3.43 Методических указаний по инвентаризации);

состав дебиторской и кредиторской задолженности – путем проведения сверки с контрагентами и проверки документов, подтверждающих существование обязательства или требования (п. 3.44 Методических указаний по инвентаризации).

Полученные данные инвентаризационные комиссия заносит в инвентаризационные описи (акты). После этого материально ответственные лица в инвентаризационных описях (актах) должны расписаться в том, что они присутствовали при проведении инвентаризации (п. п. 2.4, 2.5, 2.9 - 2.11 Методических указаний по инвентаризации).

Шаг 5. Сверка данных в инвентаризационных описях (актах) с данными бухгалтерского учета

После этого полученные данные в инвентаризационных описях (актах) сверяются с данными бухгалтерского учета.

Если в ходе инвентаризации выявлены излишки или недостача, тогда оформляется сличительная ведомость, в которой указывают расхождения (излишек, недостача), выявленные при инвентаризации. Ее составляют только по тому имуществу, по которому есть отклонения от учетных данных.

Для оформления проведения и результатов инвентаризации можно использовать следующие формы документов:

по ОС – Инвентаризационная опись ОС (форма N ИНВ-1) и Сличительная ведомость инвентаризации ОС (форма N ИНВ-18);

по МПЗ – Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3); Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (форма N ИНВ-4) и Сличительная ведомость результатов инвентаризации ТМЦ (форма N ИНВ-19);

по расходам будущих периодов – Акт инвентаризации расходов будущих периодов (форма N ИНВ-11);

по кассе – Акт инвентаризации наличных денег (форма N ИНВ-15);

по ценным бумагам и БСО – Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (форма N ИНВ-16);

по расчетам с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами – Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма N ИНВ-17).

Шаг 6. Обобщение результатов, выявленных инвентаризацией

Инвентаризационная комиссия на заседании по итогам инвентаризации анализирует выявленные расхождения, а также предлагает способы урегулирования обнаруженных расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета (п. 5.4 Методических указаний по инвентаризации).

Заседание инвентаризационной комиссии оформляется протоколом.

Если по итогам инвентаризации расхождений не выявлено, этот факт также следует отразить в протоколе заседания инвентаризационной комиссии.

Инвентаризационная комиссия по итогам заседания обобщает результаты проведенной инвентаризации.

С этой целью может применяться унифицированная форма N ИНВ-26 "Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией", утвержденная Постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 N 26, в которой отражаются все выявленные излишки и недостачи, а также указывается способ отражения их в учете (п. 5.6 Методических указаний по инвентаризации).

Протокол заседания инвентаризационной комиссии вместе с ведомостью учета результатов представляются на рассмотрение руководителю организации, который принимает окончательное решение.

Шаг 7. Утверждение результатов инвентаризации

Инвентаризационная комиссия представляет руководителю организации протокол заседания инвентаризационной комиссии и ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией.

К указанным документам могут прилагаться сличительные ведомости и инвентаризационные описи (акты).

После рассмотрения документов руководитель организации принимает окончательное решение, которое оформляется приказом об утверждении результатов инвентаризации (п. 5.4 Методических указаний по инвентаризации).

Обязательной частью приказа является предписание о порядке устранения расхождений, выявленных инвентаризацией.

После этого документация по результатам инвентаризации передается инвентаризационной комиссией в бухгалтерскую службу.

Шаг 8. Отражение в учете результатов инвентаризации

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета следует отразить в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (ч. 4 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

В случае годовой инвентаризации указанные результаты должны быть отражены в годовой бухгалтерской отчетности (п. 5.5 Методических указаний по инвентаризации).

При выявлении в результате инвентаризации имущества, которое не подлежит дальнейшему использованию в связи с моральным устареванием и (или) порчей, такое имущество подлежит списанию с учета.

Также с балансового учета списывается задолженность с истекшим сроком исковой давности.

Выявлена недостача

В бухгалтерском учете недостачи отражаются на дату, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (п. 4 ст. 11 Закона о бухучете).

Стоимость приобретения недостающих МПЗ относят на затраты, связанные с производством или продажей, в пределах норм естественной убыли (пп. "б" п. 28 Положения по бухучету N 34н).

Проводки будут такие.

Стоимость недостач МПЗ сверх норм естественной убыли и недостач МПЗ, для которых такие нормы не утверждены, а также недостач ОС, инструментов, денег и денежных документов (БСО и т.п.) (пп. "б" п. 28 Положения по бухучету N 34н):

если лицо, виновное в возникновении недостачи, установлено, – взыскивается с этого лица;

• если лицо, виновное в возникновении недостачи, не установлено, – списывается в прочие расходы.

Для целей налога на прибыль стоимость приобретения недостающих МПЗ учитывается в материальных расходах в периоде выявления недостачи в пределах утвержденных норм естественной убыли (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Порядок учета недостач МПЗ сверх норм естественной убыли и недостач МПЗ, для которых такие нормы не утверждены, а также недостач ОС, инструментов, денег и денежных документов (БСО и т.п.) зависит от ситуации.

Ситуация 1. Лицо, виновное в возникновении недостачи, установлено. В этом случае стоимость недостач учитывается в расходах на одну из следующих дат (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ):

или признания виновным суммы ущерба (например, на дату заключения с работником соглашения о добровольном возмещении ущерба);

или вступления в силу решения суда о взыскании с виновного суммы ущерба.

Одновременно в доходах надо учесть сумму ущерба, признанную виновным или присужденную судом (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Ситуация 2. Лицо, виновное в возникновении недостачи, не установлено. Тогда стоимость недостач учитывается в расходах на дату составления одного из следующих документов (пп. 5, 6 п. 2 ст. 265 НК РФ):

или постановления о приостановлении предварительного следствия по уголовному делу в связи с тем, что лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено;

или документа компетентного органа, подтверждающего, что недостача вызвана чрезвычайным происшествием.

Например, при пожаре такими документами будут справка из органов противопожарной службы (МЧС), акт о пожаре и протокол осмотра места происшествия.

Выявлены излишки имущества

Рыночная стоимость излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации, включается в бухгалтерском и налоговом учете в состав доходов по состоянию на дату, на которую проводилась инвентаризация:

Рыночную стоимость такого имущества можно подтвердить одним из следующих документов:

или справкой, составленной самой организацией на основе доступной информации о ценах на такое же имущество (например, из СМИ);

или отчетом независимого оценщика.

Проводка в бухгалтерском учете будет такая.

Инвентаризация объектов (ТМЦ, расчетов, денежных средств, основных средств и пр.) проводится с целью выявления расхождений между их фактическим наличием и данными регистров бухгалтерского учета (п. 2 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухучете) ).

Организация самостоятельно определяет сроки проведения инвентаризации перед составлением годовой отчетности.

Организация самостоятельно определяет случаи, сроки, порядок проведения инвентаризации и объекты, подлежащие инвентаризации за исключением обязательного проведения инвентаризации (п. 3 ст. 11 Закона о бухучете ).

Проведение инвентаризации обязательно, в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась начиная с 1 октября отчетного года (п. 3 ст. 11 Закона № 402-ФЗ, п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н ).

Годовая инвентаризация активов и обязательств проводится в IV квартале текущего года — с 1 октября по 31 декабря.

Как провести инвентаризацию перед годовой отчетностью?

Порядок и этапы проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов подробно описаны в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 (далее — Методические указания № 49).

Этапы проведения инвентаризации:

Руководитель организации издает приказ (форма № ИНВ-22 ), в котором указываются (п. п. 2.2, 2.3, 2.8 Методических указаний № 49 ):

• должности и Ф.И.О. председателя и членов инвентаризационной комиссии;
• причина проведения инвентаризации;
• срок проведения инвентаризации;
• виды инвентаризируемых объектов учета.

Как правило, в состав комиссии включаются представители администрации, работники бухгалтерии, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т. д.), кроме материально ответственных лиц. Также можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций.

При проведении инвентаризации должны присутствовать все члены инвентаризационной комиссии, иначе ее результаты могут быть оспорены. Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственных лиц.

• В установленные сроки проверяются:

• наименование и количество имущества, имеющегося в наличии, в том числе арендованного (ОС, МПЗ, деньги в кассе) (п. 2.7 Методических указаний № 49);
• активы, не имеющие материально-вещественной формы (денежные средства на расчетном счете, НМА, финансовые вложения) (п. п. 3.8, 3.14, 3.43 Методических указаний № 49);
• размер дебиторской и кредиторской задолженности (п. 3.44 Методических указаний № 49);
• иные объекты учета (незавершенное производство, расходы будущих периодов и т.д.)

Все показатели заносятся в соответствующие инвентаризационные описи (акты) не менее чем в двух экземплярах (п. п. 2.4, 2.5, 2.9 - 2.11 Методических указаний № 49).

• Полученные цифры сверяются с данными бухгалтерского учета. Если есть отклонения, результат фиксируется в сличительных ведомостях (актах) (п. 4.1 Методических указаний № 49).
• По результатам инвентаризации составляется итоговая ведомость (форма № ИНВ-26) , в которой отражаются все выявленные излишки и недостачи, а также указывается способ их отражения в учете (п. 5.6 Методических указаний № 49). Издается приказ руководителя об утверждении результатов инвентаризации и о привлечении к ответственности виновных должностных лиц. После чего результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете.

С 1 января 2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Первичные учетные документы составляются по формам, утвержденным руководителем экономического субъекта, при этом каждый первичный учетный документ должен содержать все обязательные реквизиты, установленные частью 2 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ.

Наталья Сапко

Обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы).

Первичные документы по отражению результатов инвентаризации организация вправе разработать самостоятельно и утвердить в учетной политике (п. 4 ст. 9 Закона о бухучете № 402-ФЗ ). Но могут использоваться разработанные и утвержденные Госкомстатом РФ унифицированные формы (постановления Госкомстата России от 18.08.1998 № 88, от 27.03.2000 № 26 ).

Инвентаризация товаров (материалов)

• Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (ИНВ-3 );
• Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (ИНВ-4) ;
• Сличительная ведомость результатов инвентаризации ТМЦ (ИНВ-19 );

В соответствии с п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета № 34н выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

• излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату оформления результатов инвентаризации, увеличивая финансовые результаты организации.

  Дебет 41 (10) Кредит 91 - оприходованы выявленные излишки товаров (материалов). Стоимость выявленных излишков включается в состав налоговых доходов по рыночной стоимости (п. 20 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина РФ от 12.08.2011 № 03-03-06/1/478 ).

• недостача в пределах норм естественной убыли относится на издержки производства, сверх норм - на счет виновных лиц (если виновные лица не установлены, то списывается за счет прибыли). Для целей налога на прибыль, если виновное лицо установлено, то недостача учитывается в расходах на одну из следующих дат (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина от 27.08.2014 N 03-03-06/1/42717 (п. 1) ):

• признание виновным суммы ущерба (на дату заключения с работником соглашения о добровольном возмещении ущерба);
• вступление в силу решения суда о взыскании с виновного суммы ущерба.

Одновременно в доходах учитывается сумма ущерба, признанная виновным или присужденная судом (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ ).

Необходимо учитывать позицию Пленума ВАС РФ, изложенную в Постановлении от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС».

Наталья Сапко
Аудитор-методолог, Аттестованный аудитор, Аттестованный профбухгалтер

В п. 10 данного Постановления Пленум ВАС РФ указал, что выбытие (списание) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, хищения и тому подобных событий), только тогда не будет иметь налоговых последствий по НДС, когда налогоплательщиком будет подтвержден факт выбытия имущества в результате наступления событий, не зависящих от его воли (то есть организация должна представить доказательства того, что ею предпринимались меры по сохранению имущества, и выбытие имущества соответствует обычному уровню выбытия для данного вида деятельности).

По мнению Пленума ВАС РФ, налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и обстоятельство, по которому имущество выбыло. В противном случае выбытие будет квалифицировано как безвозмездная передача имущества, а такая операция является объектом обложения НДС.

Убытки от хищений, виновники которых не установлены, признаются во внереализационных расходах согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ . Но факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти. Действующие нормы НК РФ не содержат упоминания о документах, которыми можно подтвердить указанные убытки. По мнению Конституционного Суда РФ, пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не содержит указания на то, какие именно документы подтверждают отсутствие виновных лиц при недостаче материальных ценностей.

Налоговое законодательство РФ не ограничивает налогоплательщика в вопросе подтверждения правомерности учета соответствующих расходов (Определение Конституционного суда РФ от 24.09.2012 № 1543-О ). В данном случае подойдет любой документ, выданный органами внутренних дел (письмо Минфина России от 21.05.2015 № 03-03-06/1/29177 ).

Это может быть, например, постановление об отказе в возбуждении уголовного дела, постановление о приостановлении предварительного следствия в связи с неустановлением лица, которое подлежит привлечению в качестве обвиняемого. Если такого документа нет, то недостачу нельзя учесть в расходах в целях налогообложения прибыли.

Что касается НДС, то вопрос о восстановлении «входного» налога по материальным ценностям, списанным в результате обнаружения недостачи, является спорным. Налоговый кодекс РФ не содержит прямого требования о восстановлении НДС в случае выявленной недостачи (Решение ВАС РФ от 19.05.2011 № ВАС-3943/11, Решение ВАС РФ от 23.10.2006 № 10652/06 ).

Однако, несмотря на судебную практику, Минфин продолжает настаивать на восстановлении налога при прекращении использования ТМЦ в деятельности, облагаемой НДС (письмо Минфина РФ от 21.01.2016 № 03-03-06/1/1997 ). Учитывая позицию ВАС, есть хорошие шансы на выигрыш в суде, если налогоплательщик не захочет следовать разъяснениям финансового ведомства.

Входной НДС по выявленным потерям в пределах норм естественной убыли восстанавливать к уплате в бюджет не нужно (письмо Минфина России от 24.04.2008 № 03-07-11/161 ).

В бухгалтерском учете операции по списанию недостачи могут быть отражены следующим образом:

Дебет 20 (44) Кредит 41 (10) - списание недостачи товаров (материалов) в пределах норм естественной убыли;

Дебет 94 Кредит 41 (10) - списание недостачи товаров (материалов) сверх норм естественной убыли;

Дебет 19 Кредит 68 - восстановление НДС с сумм недостачи сверх норм естественной убыли;

Дебет 91 Кредит 19 - восстановленный НДС списан в состав прочих расходов;

Дебет 91 (73) Кредит 94 - недостача списана в состав прочих расходов (на виновное лицо).

При зачете пересортицы стоимость зачитываемых недостач не отражается в расходах, а стоимость зачитываемых излишков — в доходах.

Однако это правило применимо только в бухгалтерском учете. Согласно п. п. 5.3, 5.4 Методических указаний № 49 , если пересортица выявлена за один и тот же период у одного и того же материально ответственного лица, по товарам одного наименования и в тождественных количествах, то по решению руководителя организации недостачи и излишки можно зачесть в той части, в которой излишки покрывают недостачи.

Проводки делаются только в аналитическом учете:

Дебет 41 (10) Кредит 41 (10) - выявленные недостачи товаров (материалов) зачтены в счет выявленных излишков товаров (материалов). Стоимость излишков и недостач в части, не покрытой зачетом, учитывается в обычном порядке (п. п. 5.1, 5.2 Методических указаний № 49).

В налоговом учете ситуация неоднозначная. Согласно официальной позиции зачет излишков и недостач проводить неправомерно (письмо Минфина от 23.05.2016 № 03-03-06/1/29309 ). Организация в целях налогообложения должна отразить в учете внереализационный доход и одновременно внереализационный расход (но только в случае, если факт недостачи и отсутствие виновных лиц подтвержден документом, выданным уполномоченным органом государственной власти).

Судебная практика противоречива. Есть судебные акты в пользу позиции Минфина (Постановление ФАС Уральского округа от 02.04.2014 № Ф09-822/14) и против. Так в Постановлении АС Московского округа от 08.08.2016 по делу № Ф05-10845/2016 в аналогичной ситуации арбитры пришли к противоположному выводу. Указав, что организация правомерно учла во внереализационных доходах по налогу на прибыль окончательную величину стоимости излишков, определенную после зачетов по пересортице.

Инвентаризация основных средств

Обращаем внимание, что инвентаризацию ОС можно проводить раз в три года.

Документы:

• Инвентаризационная опись ОС (ИНВ-1);
• Сличительная ведомость инвентаризации ОС (ИНВ-18).

Отдельные инвентаризационные описи составляются на ОС непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.

Выявлены неучтенные объекты ОС

При выявлении не принятых на учет ОС комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели (п. 3.3 Методических указаний № 49 ). Выявленные при инвентаризации активы, отвечающие признакам ОС, указанным в п. 4 ПБУ 6/01 , принимаются к бухучету по текущей рыночной стоимости и отражаются по дебету счета 08 (01) в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы».

Срок полезного использования выявленного ОС определяется при его принятии к бухгалтерскому учету. С месяца, следующего за месяцем оприходования ОС, начисляется амортизация.

В целях налогообложения стоимость обнаруженного имущества признается внереализационным доходом. Первоначальной стоимостью ОС признается его рыночная стоимость (п. 20 ст. 250 НК РФ, абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ ). Эту величину нужно подтвердить документально.

Для этого могут быть использованы данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в СМИ и специальной литературе; экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости отдельных объектов основных средств. Начисление амортизации по ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором оно было введено в эксплуатацию.

Выявлена недостача ОС

При обнаружении недостачи отражается выбытие объекта ОС (п. 76 Методических указаний по бухучету основных средств, утв. приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н) . Списание объекта оформляется актом (форма № ОС-4), утверждаемым руководителем организации. На основании этого акта, переданного бухгалтерской службе, в инвентарной карточке (форма № ОС-6) делается отметка о выбытии.

В бухгалтерском учете отражается:

1. Дебет 01.«Выбытие основных средств» Кредит 01. «Первоначальная стоимость» – списана первоначальная стоимость ОС;
2. Дебет 02 Кредит 01.«Выбытие основных средств» – списана накопленная амортизация;
3. Дебет 94 Кредит 01.«Выбытие основных средств» – списана остаточная стоимость объекта.

В зависимости от наличия виновного лица недостача списывается:

1. Дебет 73 Кредит 94 – установлено виновное в недостаче лицо;
2. Дебет 73 Кредит 98 – отражена разница между рыночной и остаточной стоимостью имущества;
3. Дебет 51 Кредит 73 – взыскан ущерб в размере рыночной стоимости имущества с виновного лица;
4. Дебет 98 Кредит 91.«Прочие доходы» – признан прочий доход;
5. Дебет 91.«Прочие расходы» Кредит 94 – конкретный виновник отсутствует.

Сумма возмещенного виновным лицом ущерба в целях налога на прибыль признается внереализационным доходом. При этом стоимость недостающего имущества можно включить во внереализационные расходы. Если работодатель решил не взыскивать ущерб с работника, он не вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму недостачи.

Расход можно признать, если виновные лица отсутствуют или не установлены, и только при наличии документального подтверждения отсутствия виновных лиц, выданного уполномоченным органом государственной власти (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ ). В части восстановления НДС вопрос решается по аналогии с недостающими ТМЦ.

Наталья Сапко
Аудитор-методолог, Аттестованный аудитор, Аттестованный профбухгалтер

Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности

Формы документов для оформления проведения и результатов инвентаризации:

1. Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ИНВ-17 ).
2. По расчетам с контрагентами (счета 60, 62, 76) составляются акты сверки расчетов. Акт составляется с каждым контрагентом в 2-х экземплярах: один для организации, другой для контрагента. Акт подписывается руководителями организаций и задолженность считается согласованной.
3. По полученным займам и кредитам (счета 66, 67) задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.
4. По каждому подотчетному лицу (счет 71) необходимо сверить данные о полученных, израсходованных и возвращенных деньгах и об отраженных в бухучете первичных документах.
5. По расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами (счет 68, 69) обязательно получить от ИФНС, ПФР и ФСС документы, подтверждающие суммы задолженности (п. 74 Положения по ведению бухучета № 34н ). Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается.
6. По задолженности работникам (счет 70) выявляются невыплаченные суммы заработной платы, подлежащие перечислению на счет депонентов, а также суммы и причины возникновения переплат работникам.

Одна из основных задач инвентаризации — выявить просроченную задолженность, подлежащую списанию.

Выявлена безнадежная дебиторская задолженность

Безнадежная дебиторская задолженность — сумма, которую организация не может взыскать со своих контрагентов в силу определенных причин, в том числе в связи с истечением срока исковой давности. Общий срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ ).

В бухгалтерском учете безнадежная (нереальная к взысканию) задолженность списывается по каждому обязательству на основании инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на счет средств резерва сомнительных долгов. А если в период, предшествующий отчетному, суммы таких долгов не резервировались, они относятся на финансовые результаты у коммерческой организации (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н ).

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Указанная задолженность должна учитываться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н ).

В целях налогообложения согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта госоргана или ликвидации организации.

Безнадежными долгами также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, в случае возврата взыскателю исполнительного документа по основаниям, перечисленным в п. 2 ст. 266 НК РФ.

В целях исчисления налога на прибыль суммы безнадежных долгов приравниваются к убыткам, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, и включаются в состав внереализационных расходов организации, если в отношении конкретной задолженности ранее не создавался резерв по сомнительным долгам, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, то в состав внереализационных расходов включаются суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (пп. 2 п. 2 с. 265 НК РФ ).

Факт истечения срока исковой давности для взыскания долга является достаточным основанием для признания задолженности безнадежной и от организации не требуется проведения других мероприятий, например, направления письма контрагенту.

Важно заметить, что расход признается в отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности (письмо Минфина России от 25.08.2017 № 03-03-06/1/54556, постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10 ). Безнадежная задолженность списывается в полной сумме с учетом НДС (письма Минфина России от 24.07.2013 № 03-03-06/1/29315, от 11.06.2013 № 03-03-06/1/21726 ).

На счетах бухгалтерского учета списание безнадежной «дебиторки» отражается следующим образом:

1. Дебет 91 (63) Кредит 62 (76) - списана безнадежная дебиторская задолженность;
2. Дебет 007 - списанный безнадежный долг учтен за балансом.

Если списывается безнадежный долг по выданным авансам, то ранее принятый к вычету НДС безопаснее восстановить и включить в расходы вместе со всей суммой долга (письма Минфина России от 23.06.2016 № 03-07-11/36478, от 17.08.2015 № 03-07-11/47347, от 23.01.2015 № 03-07-11/69652, от 11.04.2014 № 03-07-11/16527). Хотя, из буквального толкования норм НК РФ данный вывод не следует.

Полный перечень случаев, когда налогоплательщику следует восстановить принятый к вычету НДС, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ и является закрытым. Основания для восстановления НДС в случае списания покупателем дебиторской задолженности по предоплате в приведенной норме не содержатся.

На счетах бухгалтерского учета:

1. Дебет 60 Кредит 51 — перечислен аванс поставщику;
2. Дебет 68 Кредит 76.ВА — НДС заявлен к вычету;
3. Дебет 91 Кредит 60 — списана задолженность по истечении срока исковой давности;
4. Дебет 76.ВА Кредит 68 — восстановлен ранее заявленный к вычету НДС.

Выявлена безнадежная кредиторская задолженность

Суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, включаются в доходы по результатам проведенной инвентаризации при наличии письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации (п. 78 Положения по ведению бухучета № 34н, п. 7, 10.4, абз. 4 п. 16 ПБУ 9/99 ).

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности включаются в состав внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (Письмо ФНС России от 08.12.2014 № ГД-4-3/25307@ ).

Задолженность может быть признана нереальной ко взысканию и по другим основаниям (например, при исключении организации-контрагента из ЕГРЮЛ). Восстанавливать НДС, принятый к вычету при приобретении товаров (работ, услуг), в связи со списанием просроченной кредиторской задолженности не нужно (письмо Минфина России от 21.06.2013 № 03-07-11/23503 ).

На счетах бухгалтерского учета операции по списанию кредиторской задолженности отражаются так:

1. Дебет 41 (10, 08) Кредит 60 – приняты к учету материальные ценности;
2. Дебет 19 Кредит 60 – выделен НДС;
3. Дебет 68 Кредит 19 – НДС принят к вычету;
4. Дебет 60 Кредит 91 - сумма долга включена в состав доходов.

НДС, начисленный при получении аванса, следует признать прочим расходом с отнесением в дебет счета 91.«Прочие расходы».

По мнению Минфина России, сумму НДС с полученного аванса налогоплательщик не может принять к вычету и включить в налоговые расходы (письма Минфина России от 10.02.2010 № 03-03-06/1/58, от 07.12.2012 № 03-03-06/1/635, постановление АС Московского округа от 05.03.2015 N Ф05-15737/2014 ). Вопрос о включении суммы НДС в доходы в составе задолженности законодательством не решен.

Полагаем, если НДС не признается в составе расходов, то в соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ НДС , предъявленный покупателю в доходы включаться не должен, т. е. сумма долга должна включаться в доходы за минусом НДС. Включение в доход полной суммы авансовых платежей означало бы уплату налога на прибыль с суммы уже уплаченного в бюджет НДС, что противоречит налоговому законодательству.

1. Дебет 51 Кредит 62 – получен аванс от покупателя;
2. Дебет 76.АВ Кредит 68 – начислен НДС с аванса;
3. Дебет 62 Кредит 91 – сумма долга включена в состав доходов;
4. Дебет 91 Кредит 76.АВ – НДС списан в расход без учета в целях налогообложения.

Вступившие в силу судебные решения, признанные претензии

Особое внимание при инвентаризации расчетов необходимо уделить судебным делам, в которых организация участвует в качестве истца или ответчика. А также признанным претензиям как контрагентами, так и самой организацией. Признанные контрагентами претензии включаются в состав доходов в бухгалтерском и налоговом учете на дату признания должником. Соответственно, признанные организацией претензии включаются в состав расходов также на дату признания.

Доходы по причитающимся штрафам, пени, неустойкам, ущербу, по которым организация выступала истцом, признаются на дату вступления в законную силу решения суда (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, п. 10.2 ПБУ 9/99 ). Аналогично признаются расходы по штрафам, пени, неустойкам, ущербу, присужденные к выплате организацией (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ, п. 14.2 ПБУ 10/99 ).

Напомним, что Решение арбитражного суда первой инстанции вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции (ст. 180 АПК РФ ).

Инвентаризация денежных средств

Формы документов для оформления проведения и результатов инвентаризации:

• Акт инвентаризации наличных денежный средств (ИНВ-15 ).

Инвентаризация кассы проводится с полным полистным пересчетом денежной наличности и проверкой других ценностей (ценных бумаг, денежных документов).

Выдача денег из кассы, не подтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере, признается недостачей и взыскивается с кассира. Наличные деньги, не подтвержденные приходными кассовыми ордерами, являются излишком кассы и зачисляются в доход организации.

На основании акта инвентаризации в бухучете отражается:

1. Дебет 50 Кредит 91 - отражен излишек кассы;
2. Дебет 94 Кредит 50 - выявлена недостача денежной наличности.

В зависимости от наличия виновных лиц:

1. Дебет 73 Кредит 94 - сумма недостачи отнесена на виновное лицо;
2. Дебет 91 Кредит 94 - при отсутствии виновного лица сумма недостачи отнесена на финансовые результаты.

Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках (сальдо счетов 51, 52, 55), проводится путем сверки остатков сумм, отраженных на соответствующих счетах бухучета, с выписками банка.

В целях налогообложения величина излишков включается в состав внереализационного дохода (п. 20 ст. 250 НК РФ).

Получите
консультацию
эксперта

Задайте вопрос по Вашей ситуации и получите консультацию эксперта.

Задачи инвентаризации

Проведение инвентаризации - это не желание, а обязанность каждого предприятия, установленная ч. 1 ст. 10 Закона о бухучете . Избежать такой повинности нельзя.

В общем случае «дирижирует» процессом инвентаризации . Именно оно содержит порядок и сроки проведения инвентаризации большинства активов и обязательств.

Но не Положением единым. Для некоторых специфических активов законодательство устанавливает особые правила проведения инвентаризации. Например, особенности проведения инвентаризации нефти и нефтепродуктов регламентирует разд. 13 Инструкции № 281 . О нюансах инвентаризации спирта говорится в подразд. 2 разд. ІІІ Инструкции № 264 .

Помочь сельхозпредприятиям в проведении инвентаризаций могут Методические рекомендации по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств, расчетов и незавершенного производства сельскохозяйственных предприятий (см. приложение к письму Минагрополитики от 04.12.03 г. № 37-27-12/14023 ). Однако использовать их следует с оглядкой на «базовое» Положение № 879 .

Что дает инвентаризация

Основные ее задачи приведены в . Так, инвентаризацию проводят с целью обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности предприятия .

Во время инвентаризации активов и обязательств проверяют и документально подтверждают их наличие, состояние, соответствие критериям признания и оценку.

При этом обеспечиваются :

Выявление фактического наличия активов и проверка полноты отражения обязательств, средств целевого финансирования, расходов будущих периодов;

Установление излишка или недостачи активов путем сопоставления их фактического наличия с данными бухгалтерского учета;

Выявление активов, которые частично утратили свои первоначальные качества и потребительские свойства, устаревших, а также неиспользуемых материальных и нематериальных активов, неиспользованных сумм обеспечения;

Выявление активов и обязательств, не соответствующих критериям признания.

Проведение инвентаризации обеспечивает собственник (собственники) или уполномоченный орган (должностное лицо) , осуществляющий руководство предприятием в соответствии с законодательством и учредительными документами (далее - руководитель предприятия). Он обязан создать необходимые условия, определить объекты инвентаризации, периодичность и сроки, кроме случаев, когда проведение инвентаризации является обязательным (). При этом определенные на предприятии сроки инвентаризации не могут превышать законодательно установленных (см. табл. 1 ниже).

Годовая инвентаризация является обязательной (абзац второй п. 7 разд. І Положения № 879 ).

В этом случае проводят сплошную инвентаризацию всех видов активов и обязательств предприятия независимо от их местонахождения. Кроме того, инвентаризируют активы и обязательства, учитываемые на забалансовых счетах .

Инвентаризацию инструментов, приборов, инвентаря (мебели) можно проводить ежегодно в объеме не менее 30 % всех указанных объектов с обязательным охватом инвентаризацией всех этих объектов в течение 3 лет .

Инвентаризировать недвижимость можно 1 раз в 3 года .

При наличии объема библиотечных фондов от 100 до 500 тыс. единиц инвентаризацию можно проводить в течение 5 лет с охватом ежегодно не менее 20 % единиц, а более 500 тыс. единиц - в течение 10 лет с охватом ежегодно не менее 10 % единиц. Инвентаризацию книжных памятников проводят ежегодно.

Предприятия, находящиеся на временно оккупированной территории и/или территории проведения АТО (ООС), проводят инвентаризацию в случаях, обязательных для ее проведения, тогда, когда станет возможным обеспечить безопасный и беспрепятственный доступ уполномоченных лиц к активам, первичным документам и регистрам бухгалтерского учета, в которых отражены обязательства и собственный капитал этих предприятий (). Они обязаны провести инвентаризацию по состоянию на 1-е число месяца, следующего за месяцем, в котором исчезли препятствия для доступа к активам, первичным документам и регистрам бухгалтерского учета, и отразить результаты инвентаризации в бухучете соответствующего отчетного периода. На это Минфин указывает и в письме от 12.01.15 г. № 31-11420-08-10/558 .

Сроки годовой инвентаризации

Ежегодно перед составлением годовой финансовой отчетности предприятия в обязательном порядке должны проводить сплошную инвентаризацию всех видов активов и обязательств независимо от их местонахождения. Сделать это им нужно до даты баланса в сроки, регламентированные . О них см. в табл. 1.

Таблица 1. Сроки проведения годовой инвентаризации активов и обязательств

	Вид активов и обязательств	Когда проводим инвентаризацию
	Необоротные активы (кроме незавершенных капитальных инвестиций, объектов основных средств, которые на момент инвентаризации будут находиться за пределами предприятия, в частности автомобилей, морских и речных судов, которые отправятся в длительные рейсы, и т. п.)	В период 3 месяцев до даты баланса
	Запасы (кроме незавершенного производства и полуфабрикатов, других материальных ценностей, которые на момент инвентаризации будут находиться за пределами предприятия)
	Текущие биологические активы
	Дебиторская и кредиторская задолженности
	Расходы и доходы будущих периодов
	Обязательства (кроме неиспользованных обеспечений, расчетов с бюджетом и по отчислениям на общеобязательное государственное социальное страхование)
	Незавершенные капитальные инвестиции	В период 2 месяцев до даты баланса
	Незавершенное производство и полуфабрикаты
	Финансовые инвестиции
	Денежные средства
	Средства целевого финансирования
	Обязательства в части неиспользованных обеспечений, расчетов с бюджетом и по отчислениям на общеобязательное государственное социальное страхование
	Объекты основных средств, в частности автомобили, морские и речные суда, которые отправятся в длительные рейсы	До временного выбытия с предприятия
	Другие материальные ценности, которые на дату инвентаризации будут находиться за пределами предприятия

Конкретные сроки проведения инвентаризации определяет руководитель предприятия. Но помните: установленные на предприятии сроки не могут превышать определенных .

Инвентаризационные комиссии

Для проведения инвентаризации на предприятии создают инвентаризационную комиссию (). Ее состав утверждается распорядительным документом руководителя предприятия. В нее включают :

Представителей аппарата управления предприятия;

Представителей бухгалтерской службы (аудиторской фирмы, централизованной бухгалтерии, предпринимателя, осуществляющего ведение бухучета на предприятии на договорных началах);

Опытных работников предприятия, которые знают объект инвентаризации, цены и первичный учет (инженеров, технологов, механиков, исполнителей работ, товароведов, экономистов, бухгалтеров).

Возглавляет комиссию руководитель предприятия (его заместитель) или руководитель структурного подразделения, уполномоченный руководителем предприятия.

В случаях, когда бухгалтерский учет ведет непосредственно руководитель субъекта хозяйствования, он возглавляет инвентаризационную комиссию самостоятельно ().

По решению руководителя предприятия в состав инвентаризационной комиссии могут также входить члены ревизионной комиссии хозобщества.

Инвентаризационная комиссия работает круглогодично, но самостоятельно инвентаризацию обычно не проводит, а выполняет преимущественно организационные, регулирующие и контрольные функции. Как может выглядеть приказ руководителя предприятия о назначении инвентаризационной комиссии, мы покажем ниже:

Пример приказа о создании инвентаризационной комиссии

Может быть так, что на предприятии работает всего одно лицо - его директор. Что делать тогда? В таком случае директор может утвердить состав инвентаризационной комиссии из одного лица или включить в нее специалистов, нанятых по гражданско-правовому договору (см. письмо Минфина от 27.05.14 г. № 31-08410-07-29/12918 ).

На малых предприятиях члены инвентаризационной комиссии могут самостоятельно проводить инвентаризацию. Однако, как правило, справиться с достаточно большим объемом «инвентаризационных» работ одна комиссия не в состоянии. В связи с этим создают рабочие инвентаризационные комиссии . Они-то и занимаются инвентаризацией имущества непосредственно в местах хранения и производства (). Как и в случае с инвентаризационной комиссией, в состав рабочих инвентаризационных комиссий должны входить представители аппарата управления, бухгалтерской службы и опытные работники предприятия, знающие объект инвентаризации, цены и первичный учет. Кроме того, в состав таких комиссий могут входить члены инвентаризационной комиссии (). Председателя и состав рабочих инвентаризационных комиссий распорядительным документом утверждает руководитель предприятия.

Важно! Нельзя назначать председателем рабочей инвентаризационной комиссии для проверки активов, находящихся на ответственном хранении у тех же материально ответственных лиц, одного и того же работника два года подряд ().

Помните также, что материально ответственные лица не могут входить в состав рабочей инвентаризационной комиссии для проверки активов, находящихся у них на ответственном хранении, поскольку они являются лицами, которых проверяют.

Инвентаризацию проводит полный состав инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) в присутствии материально ответственного лица .

Документирование инвентаризации

Приказ о проведении инвентаризации

В общем случае для того, чтобы инвентаризация состоялась, руководитель предприятия издает приказ (распоряжение) о ее проведении . В этом документе он устанавливает объекты, периодичность и сроки проведения инвентаризации.

Заметим, что такой приказ составляют не во всех случаях. Возможен вариант, когда сроки и порядок проведения инвентаризации устанавливаются в приказе об организации бухгалтерского учета. Тогда издавать отдельный приказ о проведении ежегодной инвентаризации не нужно. Инвентаризация конкретных объектов начинается уже после даты, на которую она назначена, а не до того.

Исключением являются объекты основных средств (например, автомобили), которые отправятся в длительные рейсы, а также другие материальные ценности, которые на дату инвентаризации будут находиться за пределами предприятия. Как мы уже говорили, их инвентаризируют до момента временного выбытия с предприятия .

Продолжительность инвентаризации оговаривается в приказе о ее проведении. Так, в соответствии с нашим примером инвентаризация осуществляется по состоянию на 30 ноября, поэтому срок ее проведения, например, по основным средствам - с 3 по 18 декабря 2018 года, а по товарно-материальным ценностям - с 3 по 14 декабря 2018 года.

При этом инвентаризационные описи заполняют по состоянию именно на конец дня 30 ноября 2018 года. Ведь согласно п. 1 разд. II НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности» баланс предприятия составляется на конец последнего дня отчетного периода. Соответственно и инвентаризационные описи составляем аналогичным образом.

Документальное оформление инвентаризации

Формы документов. Результаты инвентаризации должны быть надлежащим образом задокументированы.

Для этого используют:

Инвентаризационные описи;

Акты инвентаризации;

Сличительные ведомости.

Инвентаризационные описи применяют для фиксирования наличия, состояния и оценки активов предприятия и активов, принадлежащих другим предприятиям и учитываемых за балансом.

В акте инвентаризации фиксируют наличие денежных документов, бланков документов строгой отчетности, финансовых инвестиций, наличности, а также полноту отражения денежных средств на счетах в банке (регистрационных счетах), дебиторской и кредиторской задолженностей, обязательств, средств целевого финансирования, расходов и доходов будущих периодов, обеспечений (резервов), создаваемых в соответствии с требованиями национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета (далее - П(С)БУ ), международных стандартов и других актов законодательства.

В сличительных ведомостях бухгалтерская служба указывает расхождения между данными бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей (актов инвентаризации).

Формы таких документов содержит, в частности, п риказ № 572 . Для бюджетных учреждений они являются обязательными .

А вот прочие субъекты хозяйствования могут их использовать по собственному желанию . Добро на это дает п. 2 упомянутого приказа .

При этом не запрещено включать в инвентаризационные формы другие реквизиты, если этого требует специфика деятельности предприятия.

Но это еще не все. По сей день действующими являются еще «присоветские» формы инвентаризационных документов, утвержденные постановлением № 241 . И хотя похвастаться новизной они не могут, их все же разрешено применять предприятиям при наличии такого желания (см. письма Госкомстата от 26.05.04 г. № 03-04-05/41 и от 30.01.03 г. № 03-04-05/18 ). Кроме того, формы документов, отражающих результаты инвентаризации отдельных активов, можно найти и в других нормативных актах. Более подробно об инвентаризационных формах - в табл. 2.

Таблица 2. Документы для отражения результатов инвентаризации

	Объекты инвентаризации	Форма документа
	Основные средства и прочие необоротные материальные активы	Инвентаризационная опись основных средств (форма № инв-1, утвержденная постановлением № 241 )
	Капитальные инвестиции
	Незаконченные ремонты	Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (форма № инв-10, утвержденная постановлением № 241 )*
* Применяют при инвентаризации незаконченных ремонтов зданий, сооружений, машин, оборудования, энергетических установок и других объектов основных средств.
	Нематериальные активы (кроме объектов права интеллектуальной собственности)	Инвентаризационная опись необоротных активов
	Объекты права интеллектуальной собственности	Инвентаризационная опись объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов (типовая форма № НА-4, утвержденная п риказом № 732 )*
* Отметим: исходя из положений , указанную форму можно применять для отражения результатов инвентаризации не только объектов прав интеллектуальной собственности, но и всех прочих нематериальных активов .
	Товарно-материальные ценности, кроме тех, для которых порядок проведения инвентаризации регулируют специальные документы (нефти и нефтепродуктов, спирта и т. п.)	Инвентаризационная опись запасов
		Инвентаризационный ярлык (форма № инв-2, утвержденная постановлением № 241 )*
		Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма № инв-3, утвержденная постановлением № 241 )
		Инвентаризационная опись (типовая форма № М-21, утвержденная приказом № 193 )
		Акт инвентаризации товаров отгруженных (форма № инв-4, утвержденная постановлением № 241 )
		Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых (сданных) на ответственное хранение (форма № инв-5, утвержденная постановлением № 241 )
		Инвентаризационная опись материальных ценностей, принятых на ответственное хранение (форма, утвержденная п риказом № 572 )
		Акт инвентаризации материалов и товаров, находящихся в пути (форма № инв-6, утвержденная постановлением № 241 )**
* Используют, когда инвентаризационная комиссия не имеет возможности сразу произвести подсчет товарно-материальных ценностей и записать их в инвентаризационную опись. ** Составляют на основании документов, подтверждающих нахождение материалов и товаров в пути.
	Расходы будущих периодов	Акт инвентаризации расходов будущих периодов (форма № инв-11, утвержденная постановлением № 241 )
	Обеспечения предстоящих расходов и платежей	Акт инвентаризации обеспечений предстоящих расходов и платежей в произвольной форме
	Денежные средства на счетах	Акт о результатах инвентаризации денежных средств
	Наличные денежные средства, ценные бумаги	Акт о результатах инвентаризации имеющихся средств
	Денежные документы
		Акт инвентаризации наличия денежных документов, бланков документов строгой отчетности (форма, утвержденная п риказом № 572 )
	Бланки строгой отчетности
		Инвентаризационная опись ценностей и бланков документов строгой отчетности (форма № инв-16, утвержденная постановлением № 241 )
	Финансовые инвестиции	Акт инвентаризации наличия финансовых инвестиций
	Расчеты с дебиторами и кредиторами	Акт инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами
		Справка к акту инвентаризации расчетов о дебиторской и кредиторской задолженностях, по которым срок исковой давности истек
		Акт инвентаризации дебиторской или кредиторской задолженности, срок исковой давности которой истек и которая планируется к списанию
		Акт инвентаризации расчетов по возмещению материального ущерба (форма, утвержденная п риказом № 572 )
		Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма № инв-17, утвержденная постановлением № 241 )
		Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (приложение к форме № инв-17)
* Как следует из формы этого акта, Минфин считает возможным ее применение также для отражения результатов инвентаризации доходов и расходов будущих периодов .
	Имущество и материальные ценности, которые не принадлежат предприятию и учет которых ведется на забалансовых счетах	Составляют отдельные инвентаризационные описи (акты) в зависимости от вида имущества

Для отражения расхождений между данными бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей (актов инвентаризации) можно использовать такие сличительные ведомости :

Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств (форма № инв-18, утвержденная постановлением № 241 );

Сличительная ведомость результатов инвентаризации необоротных активов (форма, утвержденная п риказом № 572 );

Сличительная ведомость результатов инвентаризации запасов (форма, утвержденная п риказом № 572 );

Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (форма № инв-19, утвержденная постановлением № 241 ).

Но напомним: применять приведенные формы документов хозрасчетные предприятия не обязаны . Они вправе документировать процесс инвентаризации с помощью самостоятельно изготовленных бланков (см. письмо Госкомстата от 15.07.10 г. № 14/2-18/72 ). При этом учтите: такие бланки обязательно должны быть оформлены в соответствии с требованиями, установленными для первичных документов, в том числе в отношении обязательных реквизитов первичных документов ().

Какую бы форму инвентаризационных описей, актов инвентаризации и сличительных ведомостей вы ни выбрали (одну из приведенных в табл. 2 или самостоятельно разработанную), вам нужно соблюсти правила составления таких документов, установленные . О них и пойдет речь далее.

Правила составления инвентаризационных документов

Материалы инвентаризации (описи, акты, сличительные ведомости) составляют не менее чем в двух экземплярах (). При этом они могут быть заполнены как рукописным способом, так и при помощи электронных средств обработки информации.

В инвентаризационных описях активы отражают по наименованиям в количественных единицах измерения, принятых в учете, с возможным выделением по субсчетам и номенклатуре, отдельно по (п. 16 разд. ІІ Положения № 879 ):

Местонахождению таких ценностей;

Лицам, ответственным за их ранение.

На каждой странице инвентаризационной описи необходимо указать словами число порядковых номеров активов и общее количество в натуральных измерителях всех активов, записанных на этой странице, независимо от того, в каких единицах измерения (штуках, метрах, килограммах и т. д.) они отражены.

Акты инвентаризации заполняют с учетом объектов инвентаризации. При этом должны быть обеспечены их идентификация и сопоставимость с данными бухучета. Записи в инвентаризационных описях (актах инвентаризации) делают последовательно в каждой строке.

На отдельном листе должны быть заполнены все строки . Это не касается последнего листа документа. На нем строки, оставшиеся незаполненными, прочеркивают .

Инвентаризационные описи (акты инвентаризации) подписывают все члены инвентаризационной (рабочей инвентаризационной) комиссии и материально ответственные лица ().

Учтите: в инвентаризационных описях (актах инвентаризации) помарки и подчистки не допускаются (). Если же в этих документах нужно исправить ошибку, следует зачеркнуть неправильную запись и написать над ней правильную. Причем такое исправление необходимо сделать во всех экземплярах документа .

Исправления должны быть подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) и материально ответственными лицами.

А теперь более подробно расскажем о проведении инвентаризации.

Этапы проведения инвентаризации

Весь объем инвентаризационных мероприятий можно разделить на 4 этапа :

1) подготовительный;

2) проверочный;

3) сравнительно-аналитический;

4) заключительный.

Во время проведения проверочного этапа важно обратить внимание на следующее: если инвентаризация активов в помещении, в котором они хранятся, не закончена в течение одного дня, она должна быть закончена в течение следующих дней . Причем после того, как инвентаризационная (рабочая инвентаризационная) комиссия покинула это помещение, председатель комиссии опечатывает его пломбиратором (). Во время перерыва в работе комиссии инвентаризационные описи должны храниться в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.

Если активы хранятся в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица, инвентаризацию проводят последовательно по местам хранения . После проверки ценностей вход в помещение опечатывают пломбиратором.

Обратите внимание : в отдельных случаях могут быть проведены контрольные проверки инвентаризации (). Делают это после окончания инвентаризации, но обязательно до открытия склада, где проводилась инвентаризация.

Осуществляет контрольные проверки инвентаризационная комиссия при участии членов рабочих инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц. Она проверяет наиболее существенные по стоимости активы и те активы, которые пользуются повышенным спросом.

Если выявлены значительные расхождения между данными инвентаризационной описи и данными контрольной проверки, назначают новый состав рабочей инвентаризационной комиссии для проведения повторной инвентаризации. А как быть с предыдущим составом? В отношении него руководитель предприятия должен срочно рассмотреть вопрос об ответственности за допущенные нарушения при проведении инвентаризации.

Сверяем результаты инвентаризации с данными учета

После того как инвентаризация закончилась, оформленные в установленном порядке инвентаризационные описи (акты инвентаризации) передают в бухгалтерию ( ). Бухгалтерия должна сверить фактическое наличие активов и обязательств с данными бухгалтерского учета. По тем учетным статьям, в отношении которых установлены расхождения, она составляет сличительные ведомости ( ).

Для основных средств (ОС), нематериальных активов (НМА), прочих необоротных материальных активов и капитальных инвестиций применяют Сличительную ведомость результатов инвентаризации необоротных активов. А вот чтобы задокументировать результаты инвентаризации ТМЦ, по которым выявлены отклонения от учетных данных, можно использовать Сличительную ведомость результатов инвентаризации запасов. Обе эти формы утверждены п риказом № 572 .

Впрочем, использовать данные формы хозрасчетным предприятиям не обязательно. Можно разработать сличительные ведомости и самому или использовать формы № инв-18 и № инв-19, утвержденные постановлением № 241 .

У вас есть активы, которые принадлежат другим предприятиям (находятся на ответственном хранении, на комиссии, в переработке)? Для таких активов составляйте отдельные сличительные ведомости . Их копии вы должны направить собственникам таких товаров.

Сличительные ведомости составляют как минимум в двух экземплярах (). Суммовое выражение излишков и недостач ценностей в сличительных ведомостях указывают в соответствии с их оценкой в регистрах бухгалтерского учета ( ).

Инвентаризационная комиссия должна выяснить, почему возникли недостачи (кража, потери от порчи ценностей, недостача в пределах норм естественной убыли или сверх установленных норм). При этом комиссия изучает все обстоятельства дела (внутреннее расследование, экспертиза и пр.) и проводит работу по урегулированию выявленных расхождений. Материально ответственные лица дают комиссии устные и письменные пояснения по выявленным расхождениям. При установлении факта кражи подается заявление в правоохранительные органы.

Внимание! Иногда в результате инвентаризации выявляют расхождение, которое стало следствием учетной ошибки. Например, документ не проведен в учете, неверно оприходованы (списаны) некоторые позиции по накладной, дважды проведен один и тот же документ и т. д. Такое расхождение не считают фактическим излишком или недостачей. Его ликвидируют в порядке исправления ошибок согласно П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах» . Основанием для корректировки служит бухгалтерская справка.

Результаты инвентаризации, которые зафиксированы в сличительных ведомостях, инвентаризационная комиссия оформляет специальным протоколом ( ). Если инвентаризацию проводили силами рабочих инвентаризационных комиссий, то каждая из них составляет свой отдельный протокол.

Все материалы инвентаризации и протоколы рабочих инвентаризационных комиссий передают на рассмотрение инвентаризационной комиссии предприятия. Именно эта комиссия рассматривает причины обнаруженных недостач и потерь от порчи активов и составляет свой протокол.

Форма протокола установлена приказом № 572 . Но она обязательна только для бюджетников. Другие предприятия могут воспользоваться этой формой или же составить протокол по собственной форме. Главное, чтобы он содержал все необходимые реквизиты, предусмотренные о бухучете и . Протокол, как и другие инвентаризационные документы, составляют в двух экземплярах (). В таком протоколе отражают:

Информацию о причинах недостач, потерь, излишков;

Предложения по зачету выявленных недостач и излишков по пересортице;

Предложения о списании недостач в пределах норм естественной убыли, а также сверхнормативных недостач и потерь от порчи ценностей с указанием принятых мер по предупреждению таких потерь и недостач.

Если виновные лица по сверхнормативным потерям (в том числе и по отрицательным разницам по пересортице) не установлены, в протоколе приводят причины, почему эти потери не могут быть отнесены на виновных лиц ( ).

Кроме того, в протокол можно вносить и другую информацию, если она является существенной для принятия решений по признанию и оценке активов и обязательств, а также для раскрытия соответствующей информации в финансовой отчетности.

Не исключено, что инвентаризация может установить не количественное, а стоимостное расхождение данных. Например, обнаружен объект ОС, который подлежит списанию в связи с непригодностью к эксплуатации. Или, наоборот, полностью самортизированный по данным учета объект ОС еще в течение определенного времени может быть пригодным к эксплуатации. В такой ситуации инвентаризационная комиссия по каждому случаю может предложить свое решение: списать объект, провести его переоценку (уценку, дооценку), уменьшение или восстановление полезности, продать по справедливой стоимости, отремонтировать и т. п. Эти предложения инвентаризационной комиссии также вносят в протокол.

Протокол, составленный по результатам инвентаризации, передают на рассмотрение и утверждение руководителю предприятия. Он утверждает документ в течение 5 рабочих дней после завершения инвентаризации (). Утвержденный протокол результатов инвентаризации приобретает силу распорядительного документа. Он становится первичным документом, на основании которого осуществляются записи в бухгалтерском учете (см. ). Результаты инвентаризации на основании утвержденного протокола отражают в бухгалтерском учете и финотчетности того отчетного периода, в котором завершена инвентаризация ( ).

Излишки и недостачи основных средств в учете

Приходуем излишки

Неучтенные ОС, выявленные в ходе инвентаризации, учитываются в зависимости от того, по каким причинам они появились. Как правило, их две:

1) допущены учетные ошибки. Сюда относятся случаи, когда объекты по ошибке не были оприходованы или их ошибочно списали. Важно, чтобы в отношении «излишних» объектов были подтверждающие первичные документы;

2) выявлены ОС, которые взялись «неизвестно откуда». Речь идет о тех случаях, когда при инвентаризации вы «нашли» ОС, которые не были оприходованы в учете предприятия и не подтверждены первичными документами.

Рассмотрим, как в учете дооприходуются ОС в каждом из этих случаев.

Итак, в ходе инвентаризации установлено, что объекты ОС не числятся на балансе предприятия из-за учетных ошибок . На них есть подтверждающие документы, но на балансе эти ОС не отражены. В бухучете оприходование таких активов отражают как исправление ошибок (см. письмо Минфина от 13.12.04 г. № 31-04200-30-10/22823 ).

ОС, приобретенные за плату

Начнем с ОС, которые согласно имеющимся документам были приобретены за плату. Чтобы внести изменения в бухучетные регистры и с опозданием зачислить на баланс выявленный объект ОС, вам понадобятся:

Бухгалтерская справка, в которой указывают содержание ошибки, ее сумму и корреспонденцию счетов бухгалтерского учета, с помощью которой исправляете ошибку;

Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (форма № ОЗ-1). Этим документом оформляют собственно зачисление выявленного объекта в состав ОС. Данный акт составляется на основании первичных документов поставщика ОС.

В бухгалтерском учете не учтенный ранее объект ОС зачисляют на баланс следующими проводками:

Дебет соответствующего субсчета счета 15 «Капитальные инвестиции» - кредит соответствующего субсчета счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость ОС без учета НДС;

Дебет субсчета 644/1 «Налоговый кредит неподтвержденный» - кредит счета 63 и дебет субсчета 641/НДС - кредит субсчета 644/1 (при условии, что есть налоговая накладная (НН), зарегистрированная в едином реестре налоговых накладных (ЕРНН)) - на сумму НДС;

Дебет соответствующего субсчета счета 10 «Основные средства» - кредит соответствующего субсчета счета 15 «Капитальные инвестиции».

Выявленный объект ОС зачисляют в состав необоротных активов предприятия по его первоначальной стоимости, рассчитанной по правилам, установленным .

Обратите внимание! Если предприятие какое-то время эксплуатировало выявленный объект ОС, то он, естественно, подвергался физическому и моральному износу. Поэтому если просто зачислить «найденный» объект на баланс по первоначальной стоимости, это приведет к искажению показателей финансовой отчетности предприятия. Необходимо дополнительно начислить амортизацию за весь период эксплуатации такого ОС. Поэтому рассчитайте и доначислите амортизацию оприходованного объекта ОС.

Сделать это надо за весь период его «нелегальной» эксплуатации.

Предположим, в ходе инвентаризации выявлены объекты ОС, которые не были взяты на баланс в предыдущем отчетном году. В этом случае доначисление амортизации за прошлый год осуществляют записью: Дт 44 «Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки)» - Кт соответствующего субсчета счета 13 «Износ (амортизация) необоротных активов». Если же обнаружены ОС, не оприходованные в бухучете в текущем отчетном году, то доначисление амортизации отражают в обычном порядке. При этом в зависимости от функционального назначения сумму амортизации объектов ОС:

Занятых в строительстве (создании) других объектов ОС - отражают по дебету субсчетов 151 «Капитальное строительство» и 152 «Приобретение (изготовление) основных средств»;

Производственного назначения (при условии, что ее можно прямо отнести к конкретному виду производимой продукции) - отражают по дебету счета 23 «Производство»;

Производственного назначения (при условии, что ее нельзя отнести к конкретному виду производимой продукции) - показывают по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы»;

Общехозяйственного назначения - приводят по дебету счета 92 «Административные расходы»;

Используемых для сбыта продукции - отражают по дебету счета 93 «Расходы на сбыт»;

Используемых в прочей операционной деятельности предприятия - относят в дебет счета 94 «Прочие расходы операционной деятельности».

После таких исправлений предприятие выйдет на справедливую стоимость объекта ОС на дату проведения инвентаризации. В дальнейшем амортизацию на зачисленный объект начисляют в общеустановленном порядке.

Теперь о налоговоприбыльном учете . Само зачисление выявленного актива в категорию ОС и формирование его первоначальной стоимости к налоговоприбыльным разницам не приводят. Однако обнаруженные объекты стоимостью более 6000 грн. в налоговом учете считаются ОС. Если вы - высокодоходный плательщик и обнаружили ранее не оприходованный, но фактически эксплуатирующийся объект, вам надо доначислить «налоговую» амортизацию за все отчетные периоды, предшествующие периоду, в котором выявлена и исправлена ошибка. То есть за весь период эксплуатации объекта. Конечно, при условии, что вы «нашли» объект, который причислен к производственным ОС (т. е. используется в хозяйственной деятельности).

При этом высокодоходники определяют «амортизационные» разницы, установленные пп. 138.1 и 138.2 НКУ . В частности, они увеличивают финансовый результат до налогообложения на сумму амортизации, рассчитанную по «бухучетным» правилам, и уменьшают на амортизацию, определенную согласно требованиям НКУ .

Суммы амортизации, доначисленные за прошлые отчетные периоды, в декларации по налогу на прибыль придется отразить как исправление ошибки.

Обратите внимание: уменьшить финрезультат на сумму доначисленной «налоговой» амортизации можно лишь с учетом сроков давности в 1095 дней, которые установлены .

А что насчет НДС-учета ? Суммы НДС, уплаченные (или начисленные) в связи с приобретением «найденного» объекта ОС, плательщик НДС может включить в состав налогового кредита. Естественно, при наличии НН, составленной поставщиком и зарегистрированной в ЕРНН. Но помните об ограничительной норме для налогового кредита. Эта норма устанавливает, что если плательщик своевременно не включил НН в налоговый кредит текущего отчетного периода, он может сделать это в течение 1095 календарных дней с даты их составления.

Бесплатно полученные ОС

«Найденные» в ходе инвентаризации неоприходованные объекты ОС, которые согласно первичным документам получены бесплатно , учитываются иначе.

В бухгалтерском учете бесплатное получение ОС приводит к увеличению собственного капитала предприятия (Кт 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы»). При этом подчеркнем: увеличение дополнительного капитала происходит на сумму, равную справедливой стоимости бесплатно полученного объекта. Обязательные платежи и расходы, связанные с доведением такого объекта до работоспособного состояния, не являются дополнительным капиталом предприятия. Их относят на увеличение первоначальной стоимости объекта ОС в корреспонденции со счетами учета расчетов ().

Стоимость бесплатно полученных ОС подлежит амортизации. А это значит, что по ОС, которые эксплуатировались «подпольно», предприятию следует доначислить амортизацию, так же, как и в случае с приобретением ОС за плату. Одновременно с начислением амортизации нужно признать доход в сумме, пропорциональной начисленной амортизации таких объектов. Отразите его по кредиту субсчета 745 «Доход от безвозмездно полученных активов» в корреспонденции с дебетом субсчета 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы».

Помните: суммы амортизации и дохода за предыдущие годы следует отражать как исправление ошибок, т. е. путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли. Таким образом, при доначислении прошлогодней амортизации делают проводку: Дт 441 (442) - Кт 131 (132). А доход прошлого года от безвозмездно полученных активов (пропорциональный амортизации) отражают проводкой: Дт 424 - Кт 441 (442).

В налоговоприбыльном учете как малодоходники, так и высокодоходные плательщики доходы отражают «по-бухучетному», т. е. пропорционально начисленной амортизации.

В случае когда «найденные» бесплатно полученные ОС используются в хозяйственной деятельности, их амортизация будет уменьшать объект начисления налога на прибыль. Однако если ваше предприятие - высокодоходник, не забудьте об «амортизационных» разницах, предусмотренных (см. выше).

Учтите : если бесплатные ОС поступили на предприятие в прошлых отчетных периодах, плательщик должен исправить ошибки в поданных ранее декларациях по налогу на прибыль в порядке, предусмотренном НКУ .

Теперь по поводу НДС-учета. При бесплатном получении объекта ОС начисления НДС (и его уплаты) не происходит. Поэтому учитывать в составе налогового кредита плательщику нечего.

Другое дело - суммы «входного» НДС по расходам, сопутствующим получению ОС (оплата транспортных, регистрационных услуг, а также услуг монтажа, наладки, дооборудования и т. п.). Получив по этим расходам НН, зарегистрированные в ЕРНН, предприятие, безусловно, может отразить налоговый кредит (с учетом 1095-дневного срока со дня их составления).

Излишки, на которые нет приходных документов

А сейчас рассмотрим случай, когда выявленные инвентаризацией объекты ОС не взяты на баланс из-за отсутствия первичных документов, которые подтверждают их приобретение.

В бухгалтерском учете «найденные» ОС надо оценить по справедливой стоимости (). Одновременно с их оприходованием обязывает увеличить доходы будущих периодов. Делают это с помощью записи: Дт 10 «Основные средства», 11 «Прочие необоротные материальные активы» - Кт 69 «Доходы будущих периодов».

С суммой, отраженной по кредиту счета 69, поступаем следующим образом: доходы будущих периодов в сумме, пропорциональной начисленной в отчетном периоде амортизации таких объектов, признаем доходами отчетного периода. То есть делаем на эту сумму проводку: Дт 69 - Кт 746.

В налоговоприбыльном учете высокодоходникам в целях определения объекта обложения налогом на прибыль следует помнить об «амортизационных» разницах. При этом, если обнаруженные при инвентаризации объекты ОС используют в хозяйственной деятельности, запретов в отношении «налоговой» амортизации их стоимости в НКУ нет.

С НДС-учетом - никаких вопросов: нет документов на ОС (в частности, НН) - нет и налогового кредита.

Списываем недостачи ОС

Причинами недостач ОС могут быть: порча, разрушение, кража, ошибочное неотражение фактического выбытия в учете и т. д.

В бухгалтерском учете объекты ОС, которых, как оказалось по итогам инвентаризации, фактически нет, списываются с баланса (). Ведь пропавшие ОС не соответствуют критериям признания активом.

Списание отражают следующей корреспонденцией счетов:

По дебету субсчета 131 «Износ основных средств» с кредитом соответствующего субсчета счета 10 - на сумму накопленного износа объекта ОС;

По дебету субсчета 132 «Износ прочих необоротных материальных активов» с кредитом соответствующего субсчета счета 11 - на сумму накопленного износа объекта прочих необоротных материальных активов;

По дебету субсчета 976 «Списание необоротных активов» с кредитом соответствующего субсчета счета 10 (11) - на сумму остаточной стоимости списанного объекта ОС (прочих необоротных материальных активов).

Внимание! В данном случае выбытие ОС не связано с их продажей. Поэтому они не признаются удерживаемыми для продажи. Другими словами, такие объекты не нужно переводить на субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи».

Остаточную стоимость объектов ОС включают в состав прочих расходов (Дт субсчета 976) того отчетного периода, в котором было принято решение об их списании ().

Если предприятие переоценивало объект ОС и на субсчете 411 «Дооценка (уценка) основных средств» по списываемому объекту числится кредитовое сальдо, то это сальдо списывают в состав нераспределенной прибыли проводкой: Дт 411 - Кт 441 ( ).

Для отражения суммы ущерба от недостачи и порчи ценностей в бухучете применяют забалансовый субсчет 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Указанные суммы учитывают по дебету субсчета 072 до момента решения вопроса о виновнике недостачи (порчи). После установления виновного лица в учете предприятия сумму ущерба списывают по кредиту субсчета 072. Одновременно с этим сумму возмещения, которую погашает виновное лицо, показывают по дебету субсчета 375 «Расчеты по возмещению причиненного ущерба» в корреспонденции с кредитом:

Субсчета 642 «Расчеты по обязательным платежам» - на сумму, подлежащую перечислению в бюджет.

В случае списания отдельной составляющей объекта ОС в учете признают частичную ликвидацию такого объекта. При этом первоначальную (переоцененную) стоимость и износ уменьшают соответственно на сумму первоначальной (переоцененной) стоимости и износа ликвидируемой части объекта ().

Если ликвидируемая часть ОС по документам имеет выделенную стоимость, то проблем с такой процедурой нет. Просто определяем долю этой стоимости в общей первоначальной стоимости ОС и пропорционально этой доле уменьшаем стоимость объекта и его износ.

А что делать, если в первичных документах стоимость ликвидируемой части не выделена? В этом случае можно выбрать какой-либо натуральный измеритель (площадь, массу, объем и т. п.). Исходя из этого измерителя вычисляем долю, приходящуюся на ликвидируемую часть. И рассчитываем, какая часть первоначальной стоимости и износа на нее приходятся. Оценку списываемой части ОС осуществляет постоянно действующая комиссия, созданная руководителем предприятия ().

В налоговоприбыльном учете операции по списанию ОС малодоходники отражают на основании данных бухучета. А вот высокодоходники обязаны учитывать еще и «корректировочные» нормы разд. III НКУ .

В частности, при ликвидации производственных ОС они обязаны бухучетный финрезультат:

Увеличить на сумму «бухгалтерской» остаточной стоимости объекта ОС ();

Уменьшить на сумму «налоговой» остаточной стоимости того же объекта ОС (п. 138.2 НКУ ).

Если же происходит ликвидация непроизводственного объекта ОС, то здесь НКУ предписывает произвести только увеличивающую корректировку. То есть финрезультат до налогообложения необходимо увеличить на сумму остаточной стоимости ликвидируемого объекта, определенную в соответствии с П(С)БУ (абзац пятый п. 138.1 НКУ ).

Теперь об НДС-учете . По мнению налоговиков, при списании недостающих ОС, приобретенных с НДС, необходимо на основании начислить налоговые обязательства по основной ставке исходя из балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода их списания. Такой вывод фискалы делали, в частности, в консультации из категории 101.15 ЗІР ГФСУ и письме ГФСУ от 27.05.16 г. № 11679/6/99-95-42-01-15 (ср. 025069200).

В качестве исключения они называли только случай списания в связи с недостачей ОС, которые использовались в необлагаемых (необъектных) операциях (см. письмо ГФСУ от 01.11.17 г. № 2458/5/99-99-15-03-02-16/ІПК ). Ведь по этим ОС «компенсирующие» налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ уже были начислены ранее.

На наш взгляд, при списании пропавших (похищенных, разрушенных) ОС более логично руководствоваться специальным «ликвидационным» .

Напомним: по общему правилу, установленному абзацем первым этого пункта , ликвидацию ОС по самостоятельному решению налогоплательщика рассматривают как поставку производственных или непроизводственных ОС по обычным ценам.

При этом база налогообложения должна быть не ниже балансовой стоимости ОС на момент ликвидации.

Однако НДС можно не начислять, если производственные или непроизводственные ОС ликвидируют:

В связи с их уничтожением либо разрушением вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы;

В других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика, в том числе в случае хищения основных производственных или непроизводственных средств, подтвержденного в соответствии с законодательством;

В случаях когда плательщик предоставляет органу фискальной службы соответствующий документ об уничтожении, разборке либо преобразовании основных производственных или непроизводственных средств другим способом, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению.

Другие документы об уничтожении ОС.

Кроме того, не нужно начислять НДС при самостоятельной ликвидации, если ее подтверждает составленный плательщиком документ об уничтожении, разборке либо преобразовании ОС другим способом, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению. Таким документом может быть как всем нам знакомый акт на списание по форме № ОЗ-3 или № ОЗ-4, так и документ произвольной формы, который содержит реквизиты первичного документа и позволяет идентифицировать операцию. А именно: подтверждает невозможность дальнейшего использования ОС по первоначальному назначению вследствие уничтожения, разборки или преобразования.

Причем, как указывает Минфин в упомянутой консультации, при наличии такого подтверждения налоговые обязательства по НДС не возникают ни по п. 189.9 , ни по п. 198.5 НКУ .

И еще. Согласно либеральному выводу ОНК № 673 подавать вышеуказанные документы фискалам вместе с декларацией по НДС не обязательно. Их можно предоставить либо по собственному желанию, либо по запросу фискалов.

А надо ли облагать НДС сумму возмещения ущерба, полученную от виновного лица? Фискалы считают, что это надо делать при получении денег в качестве компенсации (см. консультацию из категории 101.15 ЗІР ГФСУ ).

Мы же с этим не согласны: виновное лицо не приобретает пропавшие ОС, а просто возмещает причиненный предприятию ущерб. Поэтому здесь нет поставки товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ , а значит, и операции, облагаемой НДС.

Пример 1. По результатам инвентаризации ОС, проведенной по состоянию на 30.11.18 г., предприятие установило:

1) остаточная стоимость стола письменного по данным бухгалтерского учета равна 0 грн. Однако инвентаризационная комиссия пришла к выводу, что данный объект ОС пригоден для дальнейшей эксплуатации, и определила его справедливую стоимость на уровне 2000,00 грн. Составлен акт дооценки объекта до уровня его справедливой стоимости;

2) выявлен неоприходованный калькулятор, который использует кассир предприятия. Документы, подтверждающие его приобретение, отсутствуют. Калькулятор оценен по справедливой стоимости в сумме 700,00 грн. Составлен Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств по форме № ОЗ-1. На предприятии применяется «100 %» метод начисления амортизации при передаче в эксплуатацию объектов малоценных необоротных материальных активов (далее - МНМА);

3) обнаружена недостача монитора, остаточная стоимость которого по данным бухучета составляет 1200,00 грн. (первоначальная стоимость - 4000,00 грн., сумма износа - 2800,00 грн.). Правоохранительными органами установлен факт хищения. Виновное лицо не определено. Списание объекта ОС с баланса предприятия подтверждает Акт списания основных средств типовой формы № ОЗ-3. Этот Акт, а также документы, подтверждающие факт хищения, предоставлены органу ГФС по запросу;

4) кресло офисное (первоначальная стоимость - 3000,00 грн., сумма износа - 2900,00 грн.) признано непригодным для дальнейшей эксплуатации по причине его полного физического износа и невозможности ремонта. Принято решение о списании данного объекта ОС с баланса. Его списание оформлено Актом списания основных средств типовой формы № ОЗ-3, который был предоставлен фискалам. Предприятие не начисляет налоговые обязательства по НДС в соответствии с абзацем вторым п. 189.9 НКУ .

Как результаты инвентаризации следует отразить в учете предприятия, см. в табл. 3.

Таблица 3. Учет излишков и недостач ОС

		Корреспонденция счетов		Сумма,
1. Дооценка объекта ОС с нулевой остаточной стоимостью
	Увеличена первоначальная стоимость письменного стола на его справедливую стоимость
* В нашем случае остаточная стоимость объекта ОС равна нулю, поэтому его переоцененную стоимость определяют как сумму справедливой и первоначальной (переоцененной) стоимости без изменения суммы износа объекта ( ).
2. Зачисление на баланс выявленного в процессе инвентаризации объекта МНМА
	Зачислен на баланс предприятия калькулятор по справедливой стоимости
	Начислена амортизация в месяце фактической передачи калькулятора в эксплуатацию
	Признан доход отчетного периода пропорционально начисленной амортизации
* Доходы будущих периодов признают доходами отчетного периода в сумме, пропорциональной начисленной в этом отчетном периоде амортизации.
	Списаны доход и расходы на финансовый результат
3. Списание объекта ОС по не зависящим от предприятия причинам
	Списана остаточная стоимость похищенного монитора
* Поскольку предприятие составило и подало контролирующему органу документы, подтверждающие факт хищения и невозможность использования объекта ОС по назначению, НДС не начисляем ( ).
	Отражена сумма убытков предприятия на забалансовом субсчете
	Списана сумма понесенных убытков с забалансового субсчета (по истечении срока исковой давности)
4. Списание объекта ОС, не пригодного для дальнейшей эксплуатации
	Списана сумма начисленного износа
	Списана остаточная стоимость офисного кресла
* При ликвидации объекта ОС по самостоятельному решению предприятие имеет право не начислять налоговые обязательства по НДС только при условии, что предоставит органу ГФС соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании объекта ОС, вследствие чего он не может использоваться по первоначальному назначению (п. 189.9 НКУ , ОНК № 673 ). Если же документального подтверждения ликвидации объекта ОС нет, предприятие обязано начислить НДС-обязательства исходя из обычной цены объекта ОС, но не ниже его балансовой стоимости на момент ликвидации. При этом в бухгалтерском учете предприятие делает проводку: Дт 976 - Кт 641/НДС.
	Списаны расходы на финансовый результат

Учет результатов инвентаризации нематериальных активов

Излишки НМА

Бухучет. В бухгалтерском учете «найденные» НМА приходуются согласно . Так, если при инвентаризации выявили НМА, поступление которых не подтверждено соответствующими сопроводительными документами от поставщика, предприятие должно зачислить их на баланс с помощью проводки: Дт 12 - Кт 69. Такую проводку делают на справедливую стоимость объекта НМА (). В дальнейшем доходы будущих периодов в сумме, пропорциональной начисленной амортизации таких выявленных объектов, признают доходами отчетного периода. При этом делают запись: Дт 69 - Кт 746.

Если имеются все документы, подтверждающие факт получения объекта НМА, такой объект зачисляют на баланс в порядке, предусмотренном для исправления ошибок.

Начнем с НМА, который согласно документам был приобретен за счет собственных средств . Чтобы его оприходовать, применяют следующую корреспонденцию счетов:

Дебет субсчета 154 «Приобретение (создание) нематериальных активов» - кредит счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость НМА без учета НДС;

Дебет субсчета 644/1 «Налоговый кредит неподтвержденный» - кредит счета 63 и дебет субсчета 641/НДС - кредит субсчета 644/1 (при наличии НН, составленной поставщиком и зарегистрированной в ЕРНН) - на сумму НДС;

Дебет соответствующего субсчета счета 12 - кредит субсчета 154.

Зачисляют объект НМА в состав необоротных активов по его первоначальной стоимости ( «Нематериальные активы» ).

«Найденный» объект НМА уже используется предприятием? Значит, надо рассчитать и доначислить амортизацию за все время его фактического использования.

Исключение здесь составляют НМА с неопределенным сроком полезного использования, которые не подлежат амортизации ().

В зависимости от периода, за который доначисляется амортизация, делают следующие проводки:

Дебет счета 44 «Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки)» - кредит субсчета 133 «Накопленная амортизация нематериальных активов» - на сумму амортизации за предыдущие годы (если «нашли» НМА, не оприходованный на баланс в предыдущем отчетном году);

Дебет соответствующего счета учета расходов (23, 91, 92, 93, 94) - кредит субсчета 133 - на сумму амортизации за текущий отчетный год.

Благодаря таким исправлениям предприятие выйдет на справедливую стоимость объекта НМА на дату проведения инвентаризации. В дальнейшем начислять амортизацию следует в общеустановленном порядке.

Другое дело, если «найденные» НМА согласно первичным документам получены бесплатно . На справедливую стоимость такого объекта НМА одновременно с его оприходованием увеличивают дополнительный капитал (кредит субсчета 424). Бесплатно полученные НМА (кроме НМА с неопределенным сроком полезного использования) также подлежат амортизации. Если НМА уже эксплуатировались без фактического оприходования, нужно рассчитать и доначислить амортизацию за все то время, в течение которого объекты уже использовались (Дт 23, 91, 92, 93, 94 - Кт 133).

Одновременно с начислением амортизации нужно признать доход в сумме, пропорциональной начисленной амортизации таких объектов. При этом делают проводку: Дт 424 - Кт 745.

Понятное дело, если амортизацию и доход начисляют за предыдущие годы, их следует отражать как исправление ошибок. То есть при доначислении прошлогодней амортизации делают проводку: Дт 441 (442) - Кт 133. А доход прошлого года (в сумме, пропорциональной начисленной амортизации) показывают проводкой: Дт 424 - Кт 441 (442).

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете малодоходников все как в бухучете. Высокодоходники ведут отдельный налоговый учет НМА. Если обнаруженные при инвентаризации объекты НМА используют в хозяйственной деятельности, запретов в отношении «налоговой» амортизации их стоимости в НКУ нет. И здесь не имеет значения, есть ли документы, подтверждающие приобретение (бесплатное получение) таких НМА. При этом высокодоходникам придется по итогам отчетного периода откорректировать бухгалтерский финрезультат на «амортизационные» разницы, предусмотренные .

Суммы амортизации, доначисленные за прошлые отчетные периоды (если неоприходованные НМА фактически использовались в деятельности предприятия), в декларации по налогу на прибыль отражают как исправление ошибки.

С НДС-учетом все предсказуемо. Суммы НДС, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением «найденного» объекта НМА, плательщик НДС вправе включить в состав налогового кредита (в пределах 1095-дневного срока) при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН. Но если объект НМА вы используете в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, налоговый кредит придется компенсировать НДС-обязательствами (). Понятно, что в случае «находки» в виде НМА, полученных бесплатно, или объектов, на которые отсутствуют приходные документы от поставщика, никаких сумм в НДС-учете отражать не придется.

Недостачи НМА

Бухучет. При «потере» объекта НМА, обнаруженной при инвентаризации, его стоимость списывают с баланса предприятия.

В бухгалтерском учете списание НМА, недостача которого выявлена в ходе инвентаризации, отражают следующей корреспонденцией счетов:

Дт 133 - Кт 12 (на сумму накопленной амортизации объекта НМА);

Дт 976 - Кт 12 (на сумму остаточной стоимости списанного объекта НМА).

Причем перед списанием эксплуатировавшегося объекта НМА нужно начислить амортизацию за текущий месяц, а затем уже определять его остаточную стоимость в целях списания ее на расходы ().

Переоценивали НМА, и на субсчете 412 «Дооценка (уценка) нематериальных активов» по этому объекту числится кредитовое сальдо? Тогда на сумму такого сальдо делают проводку: Дт 412 - Кт 441 ( , ).

Для учета суммы нанесенного предприятию ущерба от недостачи ценностей применяют забалансовый субсчет 072. Эту сумму отражают по дебету субсчета 072 до момента решения вопроса о виновнике недостачи (порчи). После установления виновного ее списывают по кредиту субсчета 072. Одновременно с этим подлежащую возмещению виновным лицом сумму компенсации отражают по дебету субсчета 375 «Расчеты по возмещению причиненного ущерба» в корреспонденции с кредитом:

Субсчета 746 - на сумму, подлежащую возмещению предприятию;

Субсчета 642 - на сумму, подлежащую перечислению в бюджет.

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете малодоходники ориентируются исключительно на бухгалтерские правила. А вот высокодоходники обязаны корректировать бухучетный финрезультат на «ликвидационные» разницы, а именно:

Увеличить его на сумму остаточной стоимости производственного объекта НМА, определенную в соответствии с П(С)БУ или МСФО ();

Уменьшить его на сумму остаточной стоимости этого же объекта НМА, определенную по налоговым правилам .

По непроизводственным НМА есть только увеличивающая корректировка, т.е. финрезультат до налогообложения необходимо увеличить на сумму «бухгалтерской» остаточной стоимости ликвидируемого объекта ().

В НДС-учете ситуация такова. При списании «потерянных» НМА предприятие должно начислить «компенсирующий» НДС исходя из балансовой (остаточной) стоимости НМА, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода, в котором осуществлена эта операция ().

Ведь пропажа НМА в связи с недостачей - это нехозяйственное использование НМА ().

Обращаем ваше внимание: при списании недостач НМА не поможет. Эта норма НКУ касается только ОС.

Начислять налоговые обязательства не придется, если НМА был приобретен без НДС.

Излишки и недостачи запасов

Излишки ТМЦ

В бухгалтерском учете «найденные» ТМЦ учитываются в зависимости от причин их возникновения. Если излишки запасов образовались вследствие учетных ошибок, их дооприходуют в порядке исправления ошибок. В случае своевременного неоприходования приобретенных ТМЦ делают такие проводки:

Дебет соответствующего субсчета счетов 20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», 28 «Товары» - кредит счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость ТМЦ без учета НДС;

Дебет субсчета 644/1 «Налоговый кредит неподтвержденный» - кредит счета 63 и (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН) дебет субсчета 641/НДС - кредит субсчета 644/1 - на сумму «входного» НДС.

В случае излишнего списания ТМЦ делают такие проводки на сумму стоимости ТМЦ:

Дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 - кредит счета 44 (если излишнее списание ТМЦ произошло в предыдущем отчетном году);

Дебет соответствующего субсчета счетов 23 «Производство», 90 «Себестоимость реализации», 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт», 94 «Прочие расходы операционной деятельности» - кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 методом «красное сторно» (если ошибочное списание ТМЦ произошло в текущем отчетном году).

«Найденные» при инвентаризации ТМЦ реальные излишки , которые появились «ниоткуда», зачисляют на баланс, отражая доходы. При этом делают проводку: дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 - кредит субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности».

Обнаруженные при инвентаризации излишки запасов приходуют ():

По чистой стоимости реализации (если «находку» собираемся реализовать);

В оценке возможного использования (если запасы используем на самом предприятии).

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете никаких корректировок в связи с «найденными» излишками ТМЦ делать не нужно. Это не предусмотрено нормами НКУ . А значит, как малодоходники, так и высокодоходники ориентируются исключительно на бухучет.

В НДС-учете суммы, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением ТМЦ, приходуемых по результатам инвентаризации, включаются в состав налогового кредита. Разумеется, с учетом 1095-дневного срока и при наличии НН, выписанных поставщиками и зарегистрированных в ЕРНН. А если ТМЦ вы планируете использовать в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, налоговый кредит «компенсируется» НДС-обязательствами (п. 198.5 НКУ ).

Безусловно, вышесказанное относится только к случаям, когда на «находку» есть документы об их приобретении. Если на баланс зачислены ТМЦ, на которые не было приходных документов, в НДС-учете отражать нечего.

Недостачи ТМЦ

Недостачи ТМЦ, обнаруженные в процессе инвентаризации, могут быть двух видов: в пределах норм естественной убыли и сверх этих норм.

Напомним : под естественной убылью понимают уменьшение количества (массы) ТМЦ вследствие естественного изменения биологических или физико-химических свойств при сохранении качественных характеристик. Причем обусловленные такими причинами потери должны вписываться в предельные размеры - нормы естественной убыли. Все, что за этими пределами, - сверхнормативные недостачи . Что касается потерь, возникших вследствие порчи ТМЦ, их хищения, несоблюдения правил транспортировки, хранения, реализации и т. п., то их считают сверхнормативными независимо от размера.

Рассмотрим, как различается отражение в учете разных видов недостач.

Бухучет. В бухгалтерском учете пропавшие ТМЦ предприятие уже не может использовать по назначению и не получит от них в будущем никаких экономических выгод. Поэтому они больше не соответствуют критериям признания активом (п. 3 разд. I НП(С)БУ 1 ), а значит, должны быть списаны с баланса.

Недостачи ТМЦ (как в пределах, так и сверх норм естественной убыли) включают в состав прочих операционных расходов ( «Расходы» ) и отражают по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счетов учета запасов.

В ситуациях, когда учет товаров предприятие ведет по ценам продажи, списанию подлежит также соответствующая сумма торговой наценки, относящаяся к их стоимости (). Тогда списание первоначальной стоимости отражаем записью: Дт 947 - Кт 282 «Товары в торговле», а списание торговой наценки - записью: Дт 285 «Торговая наценка» - Кт 282.

Обратите внимание! Нормы естественной убыли предприятие может применять только в случае, когда выявлены фактические недостачи и проведен взаимозачет недостач ТМЦ и излишков вследствие пересортицы. При отсутствии норм естественной убыли все потери рассматривают как сверхнормативные ( ).

Сумму недостачи сверх норм естественной убыли одновременно со списанием на расходы отражают на забалансовом субсчете 072. После установления виновного лица сумму сверхнормативной недостачи списывают по кредиту субсчета 072. Одновременно признают задолженность виновного лица и доход (Дт 375 - Кт 716).

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете никаких разниц нет. Они не предусмотрены нормами НКУ (см. письма ГФСУ от 29.08.17 г. № 1756/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и от 18.04.18 г. № 1702/6/99-99-15-02-02-15/ІПК ). Поэтому на финрезультат по-бухучетному «ложатся» и расходы в виде пропавших ТМЦ, и доходы от компенсации их стоимости.

На наш взгляд, на НДС-учете недостачи ТМЦ в пределах норм естественной убыли никак не сказываются. За предприятием сохраняется право на налоговый кредит по таким ТМЦ. Здесь нет нехозиспользования и других подобных фактов, требующих начислять «компенсирующий» НДС. В то же время заметим: налоговики утверждают, что не начислять налоговые обязательства в таком случае можно только при условии, что сумма недостачи включена в стоимость готовой продукции, подлежащей обложению НДС.

Другое дело - сверхнормативные недостачи и потери ТМЦ. Они как нельзя лучше вписываются в «нехозяйственный» . Поэтому если ранее «входной» НДС по таким ТМЦ вы отражали в составе налогового кредита, теперь необходимо начислить налоговые обязательства по НДС исходя из стоимости их приобретения ().

Такой же вывод следует из письма ГФСУ от 01.02.18 г. № 418/6/99-99-15-03-02-15/ІПК .

Однако этот подход налоговики применяют только при условии, что лицо, виновное в сверхнормативной недостаче, не установлено. Если же такое лицо есть, то НДС, по мнению фискалов, следует начислять на сумму полученного возмещения, расценивая его как компенсацию стоимости недостающих ТМЦ (см. консультацию в категории 101.15 ЗІР ГФСУ ). То есть они считают, что начислять НДС в данном случае следует на основании .

Мы с таким подходом не согласны. Ведь при компенсации стоимости пропавших ТМЦ виновное лицо их не покупает, поставки товаров (в понимании п.п. 14.1.191 НКУ ) нет, поэтому начислять НДС на сумму возмещения не нужно.

Пересортица

Бухучет. По результатам инвентаризации инвентаризационная комиссия может установить факт наличия одновременно и недостач ценностей (превышение учетных показателей над фактическими), и их излишков. В такой ситуации предприятие вправе провести взаимный зачет излишков и недостач вследствие пересортицы.

Но сделать это возможно только при условии, что обнаруженные в результате инвентаризации излишки и недостачи ():

Возникли по ТМЦ одинакового наименования;

Равны по количеству;

Образовались за один и тот же проверяемый период;

Выявлены у одного и того же проверяемого материально ответственного лица.

А если по товарам одного наименования установлена недостача на одном складе (в ведении одного работника) и излишек на другом (в ведении другого работника)? Это не пересортица! Не является пересортицей также случай, когда излишек и недостача ТМЦ одного наименования выявлены у одного и того же лица, но в разных проверяемых периодах.

Идеальный вариант при зачете по пересортице - это когда ТМЦ, находящиеся в излишке, совпадают по стоимости с ТМЦ, по которым выявлена недостача. Но чаще стоимость излишних ТМЦ выше или ниже недостающих. В результате образуются так называемые суммовые разницы. Как с ними поступать в бухучете? На этот вопрос отвечает .

Если стоимость ТМЦ, которые оказались в излишке, превышает стоимость недостающих , положительную суммовую разницу относят к прочим операционным доходам. При этом увеличивают учетные данные по тем счетам и субсчетам учета запасов, по которым обнаружен излишек. В этом случае делают следующие проводки:

На сумму зачета пересортицы: дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) - кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ);

На сумму дохода от пересортицы: дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) - кредит субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности».

А вот когда при зачете пересортицы стоимость ТМЦ, выявленных в недостаче, выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке , отрицательную суммовую разницу относят на виновных лиц. Если виновных в пересортице не нашли, суммовую разницу рассматривают как недостачу ценностей сверх норм естественной убыли. Отражают ее в составе прочих расходов операционной деятельности предприятия (Дт 947). При этом в протоколе инвентаризационной комиссии приводят исчерпывающие пояснения причин, по которым отрицательные суммовые разницы по пересортице не могут быть взысканы с материально ответственных лиц.

При отрицательной суммовой разнице по пересортице в бухгалтерском учете делают такие проводки:

Дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) - кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ) - на сумму зачета пересортицы;

Дебет субсчета 947 - кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ) - на сумму потерь от пересортицы.

Внимание! При наличии излишков и недостач ТМЦ одного наименования сначала осуществляют зачет пересортицы, а только потом к незачтенной недостаче применяют нормы естественной убыли (усушки, утруски, боя и т. п.). Другими словами, нельзя сначала применить к недостающим ценностям нормы естественной убыли, а затем зачесть излишками вследствие пересортицы.

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете никаких корректировок на зачтенную по пересортице сумму не проводят - НКУ этого не требует.

Теперь об НДС-учете . При отрицательной суммовой разнице поступаем точно так же, как и при сверхнормативной недостаче. То есть начисляем «компенсирующий» НДС исходя из суммы такой разницы на основании . При положительных разницах никакого НДС-учета не будет.

Пример 2. В ходе инвентаризации ТМЦ, проведенной на предприятии по состоянию на 30.11.18 г., инвентаризационная комиссия установила следующие расхождения:

1) у материально ответственного лица Липинко Д. С.:

. недостача 5 кг сахара-песка по цене 10,00 грн./кг (без НДС) на сумму 50,00 грн. Недостача возникла в результате недосписания реализованных ТМЦ в текущем отчетном году по данным бухгалтерского учета. Это подтверждают первичные документы;

. недостача 1 кг соли каменной по цене 4,00 грн./кг (без НДС) на общую сумму 4,00 грн. (в том числе в пределах норм естественной убыли - 0,70 грн. (условно), сверхнормативная недостача - 3,30 грн.). Виновное в недостаче лицо не установлено. На основании выводов инвентаризационной комиссии недостающие ТМЦ подлежат списанию с баланса предприятия;

2) результаты инвентаризации у материально ответственного лица Тимчун А. Ф. представлены в табл. 4. По предложению инвентаризационной комиссии руководитель предприятия принял решение о зачете недостающих ценностей излишками по пересортице по всем позициям ТМЦ. Лицо, виновное в возникновении пересортицы, установлено (см. табл. 5).

Таблица 4. Результаты инвентаризации ТМЦ

Инвентаризационные разницы	Наименование ТМЦ	Количество	Цена (без НДС), грн.	Сумма, грн.
Товар № 1
	Сок «Ананасовый», объем 1 л, производитель А	10 пакетов
Недостача	Сок «Ананасовый», объем 1 л, производитель Б	10 пакетов
Вследствие возникшей пересортицы осуществляют взаимный зачет излишков и недостач напитка безалкогольного «Сок «Ананасовый» в тождественном количестве (10 пакетов). Зачет произведен на сумму 150 грн. Ввиду того, что цена приобретения 1 пакета напитка «Сок «Ананасовый» у производителя А (излишки) выше цены приобретения 1 пакета напитка «Сок «Ананасовый» у производителя Б (недостача) на 3,00 грн. (без НДС), возникшую положительную суммовую разницу в размере 30,00 грн. относят к прочим операционным доходам.
Товар № 2
	Крупа гречневая, поставщик А
Недостача	Крупа гречневая, поставщик Б
В результате возникшей пересортицы осуществляют взаимный зачет излишков и недостач крупы гречневой в тождественном количестве (70 кг). Зачет произведен на сумму 560,00 грн. (70 кг х 8,00 грн./кг). При этом: . поскольку цена приобретения 1 кг крупы гречневой у поставщика Б, выявленной в недостаче, выше цены приобретения 1 кг крупы гречневой у поставщика А, выявленной в излишке, на 1,50 грн. (без НДС), то возникшая отрицательная суммовая разница в размере 105,00 грн. (70 кг х 1,50 грн./кг) подлежит возмещению виновным лицом ( ); . поскольку излишек крупы гречневой у поставщика А превысил недостачу крупы гречневой у поставщика Б, возникшие излишки на сумму 240,00 грн. (30 кг х 8,00 грн./кг) включают в прочие операционные доходы.

Таблица 5. Отражение в учете инвентаризационных разниц по ТМЦ

		Корреспонденция счетов		Сумма,
1. Исправление ошибки (досписание ТМЦ)
	Отражено дополнительное списание реализованного в текущем отчетном году сахара-песка
	Отражен финансовый результат
2. Списание недостачи ТМЦ (виновное лицо не установлено)
	Списана на расходы сумма недостачи соли каменной
	Начислены налоговые обязательства по НДС на стоимость сверхнормативной недостачи соли каменной (3,30 грн. х 20 % : 100 %)
	Отражена сумма сверхнормативной недостачи в забалансовом учете (3,30 грн. + 0,66 грн.)
	Списана на финансовый результат сумма расходов
* Поскольку в данном случае виновное лицо не установлено, сумма ущерба должна числиться на субсчете 072 до момента установления такого лица или закрытия дела в соответствии с законодательством ( ).
3. Положительная суммовая разница по пересортице
	Отражен взаимный зачет излишков и недостач по пересортице напитка безалкогольного «Сок «Ананасовый»
	Включена в доходы сумма положительной суммовой разницы
	Отражен финансовый результат
4. Отрицательная суммовая разница по пересортице и оприходование излишков
	Отражен взаимный зачет излишков и недостач крупы гречневой по пересортице	281/крупа А	281/крупа Б
	Списана на расходы сумма отрицательной суммовой разницы		281/крупа Б
	Начислены налоговые обязательства по НДС при списании сверхнормативной недостачи крупы гречневой (105,00 грн. х 20 % : 100 %)
	Отражена сумма ущерба, подлежащая возмещению виновным лицом предприятию (105,00 грн. + 21,00 грн.)
	Погашена задолженность виновного лица путем внесения денежных средств в кассу предприятия
	Оприходована сумма излишков крупы гречневой (30 кг х 8,00 грн./кг)	281/крупа А
	Отражен финансовый результат

Инвентаризация проведена, данные учета приведены в соответствие с фактологией - и все «в ажуре».

Выводы

• Каждое предприятие ежегодно до даты баланса обязано проводить сплошную инвентаризацию всех активов и обязательств.
• Для проведения инвентаризации на предприятии создают инвентаризационную комиссию, а если объем работ большой, то и рабочие инвентаризационные комиссии.
• В общем случае инвентаризацию осуществляют на основании приказа (распоряжения) руководителя предприятия о ее проведении.
• Для документирования результатов инвентаризации небюджетники могут использовать как утвержденные бланки инвентаризационных описей, актов инвентаризации и сличительных ведомостей, так и самостоятельно разработанные бланки.
• Протокол инвентаризационной комиссии руководитель предприятия утверждает в течение 5 рабочих дней после завершения инвентаризации.
• По учетным статьям, в отношении которых в ходе инвентаризации установлено отклонение фактических данных от учетных, бухгалтерия составляет сличительные ведомости.
• Информацию, зафиксированную в сличительных ведомостях, инвентаризационная комиссия оформляет протоколом.
• Результаты инвентаризации отражают в бухучете в том отчетном периоде, в котором она завершена.
• Одновременно с оприходованием обнаруженных при инвентаризации излишков ОС и НМА увеличивают доходы будущих периодов.
• При отсутствии норм естественной убыли вся недостача ТМЦ рассматривается как сверхнормативная.

Документы Темы недели

Инструкция № 264 - Инструкция по приемке, хранению, отпуску, транспортировке и учету этилового спирта, утвержденная приказом Минагрополитики от 13.04.09 г. № 264.

Инструкция № 281 - Инструкция о порядке приема, транспортировки, хранения, отпуска и учета нефти и нефтепродуктов на предприятиях и в организациях Украины, утвержденная приказом Минтопливэнерго, Минэкономики, Минтранссвязи, Госпотребстандарта от 20.05.08 г. № 281/171/578/155.

Положение № 88 - Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88.

Положение № 148 - Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденное постановлением Правления НБУ от 29.12.17 г. № 148.

Положение № 879 - Положение об инвентаризации активов и обязательств, утвержденное приказом Минфина от 02.09.14 г. № 879.

Постановление № 241 - постановление Госкомстата СССР «Об утверждении форм первичной учетной документации для предприятий и организаций» от 28.12.89 г. № 241.

Приказ № 193 - приказ Минстата «Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету сырья и материалов» от 21.06.96 г. № 193.

Приказ № 572 - приказ Минфина «Об утверждении типовых форм для отражения бюджетными учреждениями результатов инвентаризации» от 17.06.15 г. № 572.

Инвентаризация - это бухгалтерская процедура, которая заключается в сверке данных бухучета и фактического наличия активов и имущества компании. Разберемся, как правильно провести годовую проверку перед подготовкой финансовой отчетности.

Законодательные основы

Контроль над сохранностью собственных активов — прямая задача каждого экономического субъекта. Для этого руководство компании обязано организовать ведение достоверного бухгалтерского учета, обеспечить своевременное отражение операций.

Но одного бухучета недостаточно. Требуется постоянный контроль соответствия учетных показателей и фактического наличия. Именно эту задачу решает проведение систематических инвентаризаций.

Проведение инвентаризации перед составлением годовой отчетности — обязательная процедура для всех компаний, независимо от форм собственности, организационно-правовых форм, типа и вида учреждения. Требование закреплено на законодательном уровне:

• в законе №402-ФЗ , а именно пункт 3 статьи 11;
• в приказе Минфина России №34н .

Цель контрольных мероприятий — обеспечить достоверность учета и подтвердить данные бухгалтерской отчетности. Помимо этого систематические проверки позволяют обеспечить сохранность активов, уменьшить число хищений. Контроль выявит неиспользованные ресурсы, а также позволит избежать неэффективных трат.

Состав инвентаризируемого имущества

Ключевые принципы и порядок проведения инвентаризаций закреплен приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49. Так, обязательному контролю перед подготовкой финансовой отчетности подлежит все имущество и обязательства компании.

Перечень подлежащего инвентаризации:

1. Имущество — это все категории активов компании, которые находятся в собственности:

• основные средства;
• материалы и сырье;
• готовая продукция;
• деньги и денежные эквиваленты;
• финансовые вложения;
• дебиторка;
• нематериальные активы, используемые в деятельности.

Помимо собственности, необходимо проконтролировать фактическое наличие активов, не принадлежащих субъекту. Например, переданное на ответственное хранение или арендованное имущество. Эти активы числятся на забалансовых счетах.

Отдельное внимание уделите объектам, неучтенным по каким-либо причинам.

2. Обязательства: включает в себя отдельные категории источников формирования имущества. Конкретно речь идет о кредиторской задолженности, а также о суммах заемных капиталов и кредитов, полученных для ведения деятельности.

Когда проводить инвентаризацию?

Конкретные сроки проведения инвентаризации перед составлением годовой отчетности зависят от категории подконтрольного объекта. Но в целом следует соблюдать единые рекомендации, то есть завершить проверочные мероприятия до того, как начнется формирование отчетности по итогам года.

1. Основные средства следует инвентаризировать не реже, чем раз в три календарных года. В отношении библиотечного фонда установлен более длительный срок — не реже одного раза в пять лет.
2. Остальное имущество, денежные активы и обязательства следует инвентаризировать не реже одного раза в год.
3. Для объектов, в отношении которых инвентаризация проводилась в период с октября по декабрь отчетного года, процедуру допускается не проводить.
4. Для компаний, расположенных в районах крайнего Севера, допускается проведение контрольных мероприятий в период наименьшего остатка.

Допускается предусмотреть дополнительные исключения и правила проведения контрольных мероприятий. Главное, чтобы исключительные правила не противоречили действующему законодательству и были закреплены документально. Например, отражены в учетной политике компании.

Этапы проведения мероприятия

Для обеспечения качественного и всестороннего контроля над обязательствами и активами требуется выполнить ряд определенных действий. Обозначим порядок проведения инвентаризации в поэтапной инструкции.

Шаг № 1. Издаем приказ о проведении инвентаризации

Провести инвентаризацию допускается только по соответствующему распоряжению руководства. Причем дирекция фирмы обязана закрепить в приказе следующую информацию:

1. Состав инвентаризационной комиссии.
2. Наименование активов, имущества и обязательств, подлежащих контролю.
3. Конкретная дата проведения инвентаризации перед составлением годовой отчетности. В приказе закрепите начало и конец проведения контрольных мероприятий.
4. Обозначьте причину проведения контрольных мер. Обратите внимание, что сверка должна проводиться не только перед подготовкой бухгалтерского баланса. Также провести контроль требуется и при смене материально ответственного лица, при ликвидации субъекта, при выявлении ущерба, при ЧС и иных случаях, закрепленных в п. 1.5 Приказа №49н.

Используйте унифицированную форму №ИНВ-22, утвержденную Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88 (ред. от 03.05.2000).

Образец приказа

Шаг №2. Обозначить остатки

До начала контрольного мероприятия требуется зафиксировать контрольные остатки по имуществу и активам, подлежащим инвентаризации. Необходимо проверить, все ли первичные и учетные документы, отражающие движение активов, переданы в бухгалтерию компании. Проконтролируйте, нет ли неучтенных актов на списание, накладных на отпуск товаров или не оприходованных товарных чеков.

Инвентаризационная комиссия получает от материально ответственных лиц отчеты о движении материальных ценностей или денежных средств. А также все приходные и расходные первичные документы, не отраженные в отчетности. Затем полученную документацию визирует председатель комиссии.

Помимо отчетов и первичной документации необходимо получить от материально ответственных лиц расписки. В расписке следует указать, что:

• вся первичка сдана в бухгалтерию либо передана инвентаризационной комиссии;
• поступившие ценности и материальные активы оприходованы соответствующим образом;
• все материально-производственные запасы (МПЗ) и товарно-материальные ценности (ТМЦ), подлежащие выбытию, списаны с учета в установленном порядке.

Запросите аналогичные расписки и с подотчетных лиц, которые уполномочены на приобретение ТМЦ.

Образец расписки

Шаг №3. Основной этап проверки

Это само проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Суть мероприятия заключается в подсчете и проверке фактического наличия имущественных и неимущественных активов. То есть, комиссия проверяет, чего, где и, в каком количестве имеется в организации. Полученные данные отражаются в инвентаризационные описи. Причем акты следует оформлять не менее, чем в двух экземплярах.

Важно! Все контрольные мероприятия должны проводиться только в присутствии материально ответственно лица. Положение закреплено в п. 2.8 Приказа №49н.

Шаг №4. Оформляем результаты

По завершению выверки фактического наличия имущества и обязательств, комиссии необходимо оформить итоги. Для этого заполняется специальный документ - инвентаризационная ведомость по форме ИНВ-26.

Образец ведомости

В ведомости должны быть отражены все выявленные расхождения фактических показателей и данных бухгалтерского учета. На основании ведомости, руководитель издает приказ о об утверждении результатов инвентаризации. В распоряжении фиксируются сведения об излишках и недостачах, а также назначают виновных лиц.

Приказ и ведомость передается в бухгалтерию. Где уже на основании приказа, излишки или неучтенное имущество и обязательства, подлежат отражению в учете. А недостачи списывают, в установленном порядке. Все данные необходимо учесть при составлении годовой отчетности. Именно поэтому проведение инвентаризации обязательно перед составлением бухгалтерского баланса.